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　　一、農(nóng)村股份經(jīng)濟(jì)合作社的定義

　　農(nóng)村股份經(jīng)濟(jì)合作社借鑒股份制的產(chǎn)權(quán)組織形式、經(jīng)營方式和分配方式，使所有權(quán)和分配權(quán)相分離，將農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織資產(chǎn)經(jīng)合法合規(guī)程序折股量化給成員；堅(jiān)持集體所有制原則，在法律法規(guī)制度規(guī)定內(nèi)開展經(jīng)營活動(dòng)，承擔(dān)資產(chǎn)經(jīng)營、資產(chǎn)管理、資產(chǎn)積累和收益分配職能；實(shí)行風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利益共享、民主管理機(jī)制，使股東成員享有參與權(quán)、話語權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)和收益權(quán)的社區(qū)性新型農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織。根據(jù)定義概念與村經(jīng)濟(jì)合作社（農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織）比較，會(huì)計(jì)核算體系具有明顯差異性，對(duì)此筆者認(rèn)為農(nóng)村股份經(jīng)濟(jì)合作社（以下簡(jiǎn)稱合作社），要視現(xiàn)實(shí)和監(jiān)管內(nèi)控需要貫徹執(zhí)行國家財(cái)政部頒發(fā)的會(huì)計(jì)制度或制定專門的會(huì)計(jì)制度核算很有必要。

　　二、農(nóng)村股份經(jīng)濟(jì)合作社的現(xiàn)實(shí)

　　提出上述觀點(diǎn)主要是基于現(xiàn)實(shí)需要考慮。

　　1 ． 政府意志。浙江省政府規(guī)定： 2014年年底，全省50%以上的村經(jīng)濟(jì)合作社完成股份合作制改革；到2015年年底，全面完成改革任務(wù)，基本建立農(nóng)村集體資產(chǎn)股權(quán)流轉(zhuǎn)交易市場(chǎng)體系；到2017年，基本建立起“確權(quán)到人（戶）、權(quán)跟人（戶）走”的農(nóng)村集體產(chǎn)權(quán)制度體系，實(shí)現(xiàn)社員對(duì)集體資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)長(zhǎng)久化、定量化享有，促進(jìn)村級(jí)集體經(jīng)濟(jì)發(fā)展和農(nóng)民增收。用兩年時(shí)間全面完成村經(jīng)濟(jì)合作社股份制改革任務(wù)。如2014年年底，浙江省有37個(gè)縣（市、區(qū)），股份制改革完成村社數(shù)達(dá)90%以上；淳安縣完成股份制改革233村社數(shù)，占股份制改革村社數(shù)的54.8%。任務(wù)重、時(shí)間緊、要求高，合作社規(guī)范管理工作機(jī)制建設(shè)亟需跟上。坦率地說，改制組建幾家合作社不是頗難的事，突出問題是經(jīng)營管理，當(dāng)前合作社沒有專門的會(huì)計(jì)制度核算體系，這對(duì)合作社發(fā)展提升是十分不利的，既影響操作也影響經(jīng)營，更影響內(nèi)部監(jiān)管治理，有關(guān)部門要切實(shí)引起高度重視，采取對(duì)策措施破解課題。

　　2．部門要求。上級(jí)主管部門要求：對(duì)于當(dāng)下合作社會(huì)計(jì)核算，依然執(zhí)行2004年國家財(cái)政部頒發(fā)的《農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》，也就是說目前沒有合作社專門獨(dú)立的會(huì)計(jì)制度核算，或執(zhí)行更加適合于經(jīng)營管理的會(huì)計(jì)制度。理由是：一是就合作社定義性質(zhì)闡述分析，除了相關(guān)國家法律法規(guī)政策以外，經(jīng)營管理合作社要遵循章程規(guī)定，追求經(jīng)濟(jì)利益最大化為先，而經(jīng)濟(jì)合作社應(yīng)當(dāng)講還是以行政管理為主，更多體現(xiàn)其自然與社會(huì)雙重屬性，這是本質(zhì)上的區(qū)別，必然使會(huì)計(jì)核算體系與村經(jīng)濟(jì)合作社大相徑庭。二是稅收問題。股份經(jīng)濟(jì)合作社需要工商登記注冊(cè)申請(qǐng)營業(yè)執(zhí)照，需要稅務(wù)登記，需要領(lǐng)購規(guī)范統(tǒng)一的票據(jù)，會(huì)計(jì)核算按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度更趨于合作社承擔(dān)稅收核算等。但是，村經(jīng)濟(jì)合作社不需要工商登記注冊(cè)，不需要稅務(wù)登記，不需要承擔(dān)稅收，有關(guān)部門也不提供規(guī)范統(tǒng)一的票據(jù)，只是農(nóng)經(jīng)管理部門受委托制定統(tǒng)一收款收據(jù)結(jié)算經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)，顯然會(huì)影響到會(huì)計(jì)核算質(zhì)效，亦時(shí)常令工作人員不知所措。目前，政府減免稅收政策又沒有及時(shí)跟上，有些董事長(zhǎng)擔(dān)心稅務(wù)部門監(jiān)督檢查認(rèn)定偷稅漏稅應(yīng)承擔(dān)法律經(jīng)濟(jì)責(zé)任，這是制度不完善使然，也是心病。三是涉及到成本費(fèi)用正確核算，影響到全體股東的正當(dāng)合法權(quán)益，會(huì)給農(nóng)村社會(huì)帶來階段性的工作被動(dòng)，要未雨綢繆。四是以組織設(shè)計(jì)，村黨組織主要領(lǐng)導(dǎo)依法推薦為合作社董事長(zhǎng)候選人，即董事會(huì)成員一般是村兩委成員。理論上講，合作社董事長(zhǎng)及董事會(huì)成員的報(bào)酬獎(jiǎng)勵(lì)按章程規(guī)定執(zhí)行，但事實(shí)是仍按黨委政府規(guī)定的村兩委干部誤工報(bào)酬標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放。其誤工報(bào)酬標(biāo)準(zhǔn)顯然低于章程規(guī)定，而黨委政府普遍未專門制定合作社董事會(huì)成員報(bào)酬獎(jiǎng)勵(lì)規(guī)定。更重要的是關(guān)于報(bào)酬待遇問題必然要涉及到財(cái)務(wù)制度問題進(jìn)而涉及到會(huì)計(jì)核算問題。因此，對(duì)于上級(jí)有關(guān)部門關(guān)于合作社仍要求繼續(xù)執(zhí)行《農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》，筆者認(rèn)為不能一概而論，應(yīng)實(shí)行宜企則企、宜農(nóng)則農(nóng)會(huì)計(jì)制度核算，或是專門制定會(huì)計(jì)制度核算。

　　三、觀點(diǎn)意見

　　1．分別實(shí)行會(huì)計(jì)制度核算。當(dāng)下組建合作社有兩種形式，一種是申請(qǐng)工商登記注冊(cè)領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照，一種是由縣政府依法頒發(fā)證明書。申請(qǐng)營業(yè)執(zhí)照具有獨(dú)立的法人地位和市場(chǎng)主體，實(shí)行獨(dú)立核算，自主經(jīng)營，自負(fù)盈虧，股東以其出資額為限對(duì)合作社承擔(dān)責(zé)任，合作社以其全部資產(chǎn)對(duì)本社債務(wù)承擔(dān)責(zé)任。頒發(fā)證明書雖然具有市場(chǎng)主體及經(jīng)濟(jì)獨(dú)立核算性質(zhì)職責(zé)等，但從法理、制度、組織、管理方面嚴(yán)格來說，它不完全具備市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體屬性，是政府行政行為，是基于農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織自然與社會(huì)雙重屬性考慮。因此會(huì)計(jì)核算制度應(yīng)當(dāng)迥異對(duì)待，即申請(qǐng)工商登記注冊(cè)領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照的合作社，按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度核算，主要是考慮到承擔(dān)稅收、成本核算、成員利益維護(hù)等；而政府依法頒發(fā)證明書的合作社，執(zhí)行現(xiàn)有《村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》，便于銜接操作、便于習(xí)慣接受，更重要的是有個(gè)過渡緩和期。當(dāng)然，有合作社專門的會(huì)計(jì)制度則更佳。

　　2．區(qū)別對(duì)待資產(chǎn)量化股份不同形式的合作社會(huì)計(jì)核算。合作社股份量化，現(xiàn)實(shí)中有兩種形式：一種是把現(xiàn)有村集體資產(chǎn)按章程規(guī)定程序均衡量化給合作社成員，頒發(fā)股權(quán)證書，同等享受盈利分紅或均衡承擔(dān)經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)；一種是村集體資產(chǎn)經(jīng)評(píng)估后，合作社成員憑自已的經(jīng)濟(jì)實(shí)力募集（認(rèn)購）股金，而不是均衡募集（認(rèn)購）股金，承擔(dān)不同等的經(jīng)濟(jì)責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)不同等承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)，主管部門不宜用行政方式規(guī)定要求執(zhí)行何種會(huì)計(jì)制度，應(yīng)允許或建議合作社選擇性執(zhí)行會(huì)計(jì)制度，使成員合法權(quán)益得到更好的維護(hù)。

　　3．明確清產(chǎn)核資有關(guān)規(guī)定。毋庸置疑，組建合作社需要開展清產(chǎn)核資工作，否則家底不清難以實(shí)施。鄉(xiāng)鎮(zhèn)村級(jí)會(huì)計(jì)委托代理中心做賬已十多年，代理中心多以貨幣資金會(huì)計(jì)核算為主，缺少固定資產(chǎn)核算，基本沒有固定資產(chǎn)明細(xì)賬，因而根本談不上有固定資產(chǎn)核算和折舊核算，特別是資源性資產(chǎn)核算幾乎為空白，這種現(xiàn)象呈普遍性。沒有賬哪來的會(huì)計(jì)核算？這就導(dǎo)致清產(chǎn)核資資產(chǎn)盤盈現(xiàn)象很普遍。通過清產(chǎn)核資實(shí)有資產(chǎn)一般會(huì)比賬面數(shù)值多幾倍十幾倍上百倍均有。按照現(xiàn)有《村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，資產(chǎn)盤虧在“其他支出”會(huì)計(jì)科目核算；資產(chǎn)盤盈在“其他收入”會(huì)計(jì)科目核算，如果加上資源性資產(chǎn)評(píng)估入賬有上億元的資產(chǎn)家底，在“其他收入”會(huì)計(jì)科目核算是否正確？會(huì)不會(huì)增加納稅基數(shù)？盡管現(xiàn)在不納稅（指股份經(jīng)濟(jì)合作社），但存在如何應(yīng)對(duì)稅收風(fēng)險(xiǎn)問題。當(dāng)然，直接在所有者權(quán)益相關(guān)科目核算未嘗不可。如果按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定核算（不考慮資源性資產(chǎn)），通過“固定資產(chǎn)清理”會(huì)計(jì)科目核算，固定資產(chǎn)清理后的凈收益，貸記“營業(yè)外收入——處理固定資產(chǎn)凈收益”科目；固定資產(chǎn)清理后的凈損失，借記“營業(yè)外支出——處理固定資產(chǎn)凈損失”科目，會(huì)計(jì)核算更為正確合情合理，至少可規(guī)避納稅風(fēng)險(xiǎn)或減少納增值稅（營業(yè)稅）基數(shù)。

　　4．會(huì)計(jì)核算要適應(yīng)大數(shù)據(jù)時(shí)代和分析運(yùn)用大數(shù)據(jù)成果。一是合作社要適應(yīng)信息化的快速發(fā)展，有效使用大數(shù)據(jù)與互聯(lián)網(wǎng)發(fā)展的成果，共享信息資源，如資源性資產(chǎn)評(píng)估，使用國土資源部門提供的土地?cái)?shù)據(jù)資料，運(yùn)用土地確權(quán)信息數(shù)據(jù)，促進(jìn)清產(chǎn)核算工作規(guī)范開展。二是嘗試引進(jìn)管理會(huì)計(jì)的理念，在合作社活動(dòng)中的規(guī)劃、決策、控制、評(píng)價(jià)或是收益分析、成本分析、財(cái)務(wù)分析等，通過管理會(huì)計(jì)的手段和方法，挖掘有價(jià)值的信息和在海量的數(shù)據(jù)中尋找有用的信息，為合作社規(guī)范提升管理服務(wù)。三是組建合作社中，失地農(nóng)民成愈來愈多現(xiàn)象，保障問題越來越重要，因此要充分運(yùn)用人力資源部門、統(tǒng)計(jì)部門和農(nóng)經(jīng)管理部門公布提供的相關(guān)數(shù)據(jù)，促進(jìn)合作社如實(shí)正確會(huì)計(jì)核算，有利于構(gòu)建會(huì)計(jì)核算誠信體系，有助于社會(huì)主義核心價(jià)值觀升華。