文 張宇
如果說學(xué)習(xí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要從學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)分錄開始,那么，學(xué)習(xí)管理會(huì)計(jì)則要從學(xué)習(xí)成本概念開始。管理會(huì)計(jì)的成本概念可不是簡單的定義和術(shù)語，它們具有很強(qiáng)的思想內(nèi)涵。學(xué)習(xí)并理解管理會(huì)計(jì)中成本的概念對(duì)掌握整個(gè)管理會(huì)計(jì)知識(shí)體系具有重要意義。
管理會(huì)計(jì)中主要有六對(duì)成本概念，它們分別是：(1)變動(dòng)成本和固定成本;(2)直接成本和間接成本;(3)可控成本和不可控成本;(4)承諾成本和酌量成本;(5)顯性成本和隱性成本;(6)產(chǎn)品成本和期間費(fèi)用。
本文首先介紹變動(dòng)成本與固定成本。其他五對(duì)成本將分別在以后的文章中介紹。
管理會(huì)計(jì)首先將所有成本(總成本)劃分為變動(dòng)成本和固定成本。一個(gè)混合成本(即有變動(dòng)部分，也有固定部分)也可以分解為變動(dòng)成本和固定成本。無獨(dú)有偶，經(jīng)濟(jì)學(xué)也假設(shè)總成本由變動(dòng)成本與固定成本組成。這是因?yàn)楣芾頃?huì)計(jì)和經(jīng)濟(jì)學(xué)都是“向前看”的思維模式。
變動(dòng)成本和固定成本是針對(duì)某個(gè)“成本動(dòng)因”而言的。如果一個(gè)成本隨某個(gè)“成本動(dòng)因”的變化而變化,那么這個(gè)成本就是變動(dòng)成本。如果一個(gè)成本不隨某個(gè)“成本動(dòng)因”的變化而變化，那么這個(gè)成本就是固定成本。因此，一個(gè)成本對(duì)這個(gè)“成本動(dòng)因”而言是變動(dòng)的，而對(duì)另一個(gè)“成本動(dòng)因”而言則是固定的。例如，一般來說講師課酬的成本動(dòng)因是天數(shù)，也就是說對(duì)授課天數(shù)而言它是變動(dòng)的，但對(duì)學(xué)生數(shù)量而言它則是固定的。
最常見的“成本動(dòng)因”是銷售量或生產(chǎn)量，如果沒有特別說明，那么一般把變動(dòng)成本和固定成本的成本動(dòng)因默認(rèn)為銷售量或生產(chǎn)量。例如，在“本量利分析”中，變動(dòng)成本和固定成本的“成本動(dòng)因”就是銷售量(“本量利分析”假設(shè)銷售量等于生產(chǎn)量)。如果以銷售量或生產(chǎn)量為成本動(dòng)因，那么典型的變動(dòng)成本包括：直接材料、直接人工、銷售提成等;典型的固定成本包括：設(shè)備折舊、管理者費(fèi)用等;典型的混合成本包括：運(yùn)費(fèi)、電費(fèi)等。
變動(dòng)成本與固定成本的“成本習(xí)性”是這樣描述的：
(1)在相關(guān)范圍內(nèi)，單位變動(dòng)成本保持不變，總變動(dòng)成本與成本動(dòng)因成正比。
(2)在相關(guān)范圍內(nèi)，總固定成本保持不變，單位固定成本與成本動(dòng)因成反比。相關(guān)范圍指的是在某個(gè)范圍內(nèi)變動(dòng)成本和固定成本的習(xí)性保持不變。如果超出了相關(guān)范圍，那么原來的假設(shè)就要發(fā)生變化。相關(guān)范圍可以指成本動(dòng)因范圍，例如，如果一個(gè)教室最多可以容納50人，那么在1至50人的范圍內(nèi)教室成本是固定的。如果人數(shù)超過了50人，那么就需要換一個(gè)更大的教室，這樣教室成本也就發(fā)生了變化。
相關(guān)范圍也可以指時(shí)間范圍。在越近的時(shí)間范圍內(nèi)，固定成本的比重就越大，變動(dòng)成本的比重就越小。而當(dāng)時(shí)間范圍變長時(shí)，變動(dòng)成本的比重變大，固定成本的比重變小。從長遠(yuǎn)來說，所有成本都是變動(dòng)的。經(jīng)濟(jì)學(xué)也是這樣的觀點(diǎn)。
我們可以用“階梯成本”的概念把變動(dòng)成本和固定成本辯證統(tǒng)一起來。顧名思義，“階梯成本”就是在一段相關(guān)范圍內(nèi)一個(gè)成本是固定的，其圖形就像一個(gè)“臺(tái)階”，當(dāng)進(jìn)入下一段相關(guān)范圍時(shí)，這個(gè)成本就會(huì)往上高出一塊，然后又變成固定的，這就像上了一個(gè)新“臺(tái)階”。這樣發(fā)展下去就形成了由很多“臺(tái)階”所組成的“樓梯”。
因此，一個(gè)“樓梯”是由兩個(gè)因素組成：一個(gè)是保持水平的“臺(tái)階”，另一個(gè)就是向上延伸的直線。其實(shí)，所謂變動(dòng)成本和固定成本的區(qū)別就在于它們的“階梯”有多長。如果一個(gè)成本的“臺(tái)階”非常短，那么我們就可以忽略“臺(tái)階”因素，只關(guān)注向上延伸的直線因素，這樣它就是變動(dòng)成本。如果一個(gè)成本的“臺(tái)階”很長，那么我們就更關(guān)注它的“臺(tái)階”因素，暫時(shí)忽略向上延伸的直線因素，這樣它就是固定成本。
其實(shí)，相關(guān)范圍的時(shí)間概念就好比我們從多遠(yuǎn)的距離來觀察這個(gè)“樓梯”。如果我們離“樓梯”越近，那么我們自然能夠更多地看到“臺(tái)階”因素。這就是為什么時(shí)間越近，固定成本比重就越大。如果我們離“樓梯”越遠(yuǎn)，那么我們自然就越看不清“臺(tái)階”，而更多關(guān)注向上延伸的直線。這就是為什么時(shí)間越遠(yuǎn)，變成成本比重就越大。如果我們離“樓梯”足夠遠(yuǎn)，那么我們就根本看不見“臺(tái)階”，只看見向上延伸的直線，這就是為什么從長遠(yuǎn)來看，所有的成本都是變動(dòng)成本。
將總成本劃分為變動(dòng)成本和固定成本的假設(shè)是構(gòu)建各種管理會(huì)計(jì)模型的核心假設(shè)。也正是這個(gè)假設(shè)使得各種管理會(huì)計(jì)模型成為能夠幫助企業(yè)管理者進(jìn)行決策、計(jì)劃和控制的“利器”。
