摘要：所得稅的調(diào)整是資產(chǎn)負債表日后訴訟案件結(jié)案會計處理的一個重要組成部分，本文根據(jù)會計準則和稅法的處理原則，結(jié)合2012年會計職稱輔導教材《中級會計實務》與2012年注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材《會計》的會計處理，就其不同之處進行了較為詳盡的分析，并提出了自己的看法，旨在幫助廣大會計同行及時解決學習中的疑惑。
關鍵詞：未決訴訟 所得稅 會計處理
根據(jù)《企業(yè)會計準則第29號——資產(chǎn)負債表日后事項》，資產(chǎn)負債表日訴訟案件結(jié)案，人民法院判決證實了企業(yè)在資產(chǎn)負債表日已存在現(xiàn)時義務，需要調(diào)整原先確認的與該訴訟案件相關的預計負債，或確認一項新的負債的行為界定為資產(chǎn)負債表日后事項的調(diào)整事項。本文中假定財務報告批準報出日是次年3月31日，所得稅稅率為25%，按凈利潤的10%提取法定盈余公積，提取法定盈余公積后不再作其他分配，調(diào)整事項按稅法規(guī)定均可調(diào)整應繳納的所得稅，涉及遞延所得稅資產(chǎn)的，均假定未來期間很可能取得用來抵扣暫時性差異的應納稅所得額，不考慮報表附注中有關現(xiàn)金流量表項目的數(shù)字。
一、處理原則
（一）會計準則的處理原則。根據(jù)會計準則的相關規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負債日后調(diào)整事項，應當調(diào)整資產(chǎn)負債表日的財務報表。對于年度財務報告而言，由于資產(chǎn)負債表日后事項發(fā)生在報告年度的次年，報告年度的有關賬目已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)，特別是損益類科目在結(jié)賬后已無余額。因此，資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的調(diào)整事項，應具體分別以下情況進行處理。
1.涉及損益的事項，通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。涉及損益的調(diào)整事項如果發(fā)生在資產(chǎn)負債表日所屬年度（即報告年度）所得稅匯算清繳前的，應調(diào)整報告年度應納稅所得額、應納所得稅稅額；發(fā)生在報告年度所得稅匯算清繳后的，應調(diào)整本年度（即報告年度的次年）應納所得稅稅額。
2.涉及利潤分配調(diào)整的事項，直接在“利潤分配——未分配利潤”科目核算。
3.不涉及損益及利潤分配的事項，調(diào)整相關科目。
通過上述賬務處理后，還應同時調(diào)整財務報表相關項目的數(shù)字，包括資產(chǎn)負債表日編制的財務報表相關項目的期末數(shù)或本年發(fā)生數(shù)；當期編制的財務報表相關項目的期初數(shù)或上年數(shù)；上述調(diào)整如果涉及報表附注內(nèi)容的，還應當作出相應的調(diào)整。
（二）稅法的處理原則。依據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條及《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十八條的規(guī)定（除稅法另有規(guī)定外），成本、費用、稅金、損失和其他支出只有在實際發(fā)生時，企業(yè)方可按照稅法規(guī)定扣除。權(quán)責發(fā)生制原則和確定性原則是稅法規(guī)定扣除原則中的一部分，而納稅人根據(jù)有關情況預計的或有事項而確認的預計負債，尚未實際發(fā)生，金額也是合理估計的，不適用稅法規(guī)定的扣除原則，不得在稅前扣除。因此，若企業(yè)當期計提預計負債時，不得扣除，而應調(diào)增應納稅所得額，同時確認一項遞延所得稅資產(chǎn)。本期實際發(fā)生的訴訟損失金額與已計提的相關預計負債之間的差額，直接計入或沖減當期營業(yè)外支出。
二、案例分析
甲公司與乙公司簽訂一項銷售合同，約定甲公司應在2009年8月向乙公司交付A產(chǎn)品3 000件。但甲公司未按照合同發(fā)貨，并致使乙公司遭受重大經(jīng)濟損失。2009年11月，乙公司將甲公司告上法庭，要求甲公司賠償9 000 000元。2009年12月31日人民法院尚未判決，甲公司對該訴訟事項確認預計負債6 000 000元，乙公司未確認應收賠償款。2010年2月8日，經(jīng)人民法院判決甲公司應賠償乙公司8 000 000元，甲、乙雙方均服從判決。判決當日，甲公司向乙公司支付賠償款 8 000 000元。甲、乙兩公司2009年所得稅匯算清繳均在2010年3月10日完成（假定該項預計負債產(chǎn)生的損失不允許在預計時稅前抵扣，只有在損失實際發(fā)生時，才允許稅前抵扣）。
案例中，人民法院2010年2月8日的判決證實了甲、乙兩公司在資產(chǎn)負債表日（即2009年12月31日）分別存在現(xiàn)實賠償義務和獲賠權(quán)利，因此兩公司都應將“人民法院判決”這一事項作為調(diào)整事項進行處理。甲公司和乙公司2009年所得稅匯算清繳均在2010年3月10日完成，因此，應根據(jù)法院判決結(jié)果調(diào)整報告年度應納稅所得額和應納所得稅稅額。甲公司的賬務處理如下：
1.記錄支付的賠償款。
借：以前年度損益調(diào)整——營業(yè)外支出 2 000 000
貸：其他應付款——乙公司 2 000 000
借：預計負債——未決訴訟 6 000 000
貸：其他應付款——乙公司 6 000 000
借：其他應付款——乙公司 8 000 000
貸：銀行存款 8 000 000
注：資產(chǎn)負債表日后事項如涉及現(xiàn)金收支項目，均不調(diào)整報告年度資產(chǎn)負債表的貨幣資金項目和現(xiàn)金流量表各項目數(shù)字。案例中，雖然已經(jīng)支付了賠償款，但在調(diào)整會計報表相關數(shù)字時，只需調(diào)整上述第一筆和第二筆分錄，第三筆分錄作為2010年的會計事項處理。
2.調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)。
借：以前年度損益調(diào)整——所得稅費用
（6 000 000×25%）1 500 000
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 1 500 000
（2009年末在確認預計負債6 000 000元時已確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)，資產(chǎn)負債表日后事項發(fā)生后遞延所得稅資產(chǎn)不復存在，應予轉(zhuǎn)回。）
3.調(diào)整應交所得稅。
借：遞延所得稅資產(chǎn) （8 000 000×25%）2 000 000
貸：以前年度損益調(diào)整——所得稅費用 2 000 000
根據(jù)稅法的處理原則，抵稅時強調(diào)實際發(fā)生。而在案例中實際發(fā)生是在2010年，所以2009年的調(diào)整分錄中產(chǎn)生的8 000 000元的其他應付款在2009年的賬面價值是 8 000 000元，而計稅基礎=8 000 000-8 000 0000=0（元），產(chǎn)生可抵扣性差異，確認為遞延所得稅資產(chǎn)。
4.將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤。
借：利潤分配——未分配利潤 1 500 000
貸：以前年度損益調(diào)整 1 500 000
5.因凈利潤減少，調(diào)減盈余公積。
借：盈余公積——法定盈余公積
（1 500 000×10%）150 000
貸：利潤分配——未分配利潤 150 000
6.調(diào)整報告年度財務報表相關項目的數(shù)字（財務報表略）。
（1）資產(chǎn)負債表項目的調(diào)整，調(diào)增遞延所得稅資產(chǎn)500 000元，調(diào)增其他應付款8 000 000元，調(diào)減預計負債6 000 000元，調(diào)減盈余公積150 000元，調(diào)減未分配利潤 1 350 000元。
（2）利潤表項目的調(diào)整，調(diào)增營業(yè)外支出2 000 000元，調(diào)減所得稅費用500 000元，調(diào)減凈利潤1 500 000元。
（3）所有者權(quán)益變動表項目的調(diào)整，調(diào)減凈利潤1 500 000元，提取盈余公積項目中盈余公積一欄調(diào)減150 000元，未分配利潤一欄調(diào)增150 000元。
7.調(diào)整2010年2月份資產(chǎn)負債表相關項目的年初數(shù)（資產(chǎn)負債表略）。甲公司在編制2010年1月份的資產(chǎn)負債表時，按照調(diào)整前2009年12月31日的資產(chǎn)負債表的數(shù)字作為資產(chǎn)負債表的年初數(shù)，由于發(fā)生了資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項，甲公司除了調(diào)整2009年度資產(chǎn)負債表相關項目的數(shù)字外，還應當調(diào)整2010年2月份資產(chǎn)負債表相關項目的年初數(shù)，其年初數(shù)按照2009年12月31日調(diào)整后的數(shù)字填列。
三、結(jié)論
根據(jù)會計準則及2012年年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材了解到“（3）”的會計分錄與會計職稱考試不同，具體為：
借：應交稅費——應交所得稅 2 000 000
貸：以前年度損益調(diào)整——所得稅費用 2 000 000
我們知道，抵稅時，稅法上強調(diào)實際發(fā)生且稅法上目前只規(guī)定了一種情況可向以往報告年度進行追溯，即：報告年度銷售的商品如果在以后日后事項期間發(fā)生退貨，所得稅匯繳之前可以在報告年度去抵稅、去退貨，而就其他情況而言，可以理解為均在實際發(fā)生時才可以抵稅。所以會計職稱上的會計處理可以理解為調(diào)整分錄中產(chǎn)生的2 000 000不能去抵扣2009年的應交所得稅。根據(jù)稅法的處理原則，抵稅時強調(diào)實際發(fā)生。而在案例中實際發(fā)生是在2010年，所以2009年的調(diào)整分錄中產(chǎn)生8 000 000元的其他應付款在2009年的賬面價值是8 000 000元，而計稅基礎是=8 000 000-8 000 000=0（元），產(chǎn)生可抵扣性差異，確認為遞延所得稅資產(chǎn)，則為：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 2 000 000
貸：以前年度損益調(diào)整——所得稅費用 2 000 000
綜上所述，涉及所得稅的情況應具體情況具體分析：
1.如果實際發(fā)生的賠償支出不應計入報告年度（案例中為2009年）的應交所得稅，而應計入實際發(fā)生年度（案例中為2010年）的應納稅所得額，其會計分錄為：借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“以前年度損益調(diào)整——所得稅費用”科目；同時，“3.調(diào)整應交所得稅”應改為“3.調(diào)整遞延所得稅”更符合題意。
2.如果實際發(fā)生的賠償支出計入報告年度（2009年）的應納所得稅，則為借記“應交稅費——應交所得稅”科目，貸記“以前年度損益調(diào)整——所得稅費用”科目。J
