會計師事務(wù)所是指依法獨立承擔(dān)注冊會計師業(yè)務(wù)的中介服務(wù)機構(gòu)。是由有一定會計專業(yè)水平、經(jīng)考核取得證書的會計師（如中國注冊會計師、美國執(zhí)業(yè)會計師、英國特許會計師、日本公認(rèn)會計士等）組成的、受當(dāng)事人委托承辦有關(guān)審計、會計、咨詢、稅務(wù)等方面業(yè)務(wù)的組織。會計師事務(wù)所信用指的是注冊會計師能夠站在獨立、客觀、公正的立場上，按照會計準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則對被服務(wù)單位的會計資料審核，提出公允意見，而會計師事務(wù)所能夠嚴(yán)格按照質(zhì)量控制要求進(jìn)行復(fù)核，使社會公眾足夠信任被審計單位經(jīng)營狀況。信用評級又稱資信評級，是社會中介服務(wù)為社會提供資信信息，或為單位自身提供決策參考。對會計師事務(wù)所進(jìn)行信用評級就是從審計質(zhì)量、規(guī)模、管理水平、歷史表現(xiàn)等多方面進(jìn)行客觀公正的評價，并給出相應(yīng)的級別。
二、會計師事務(wù)所信用評級的意義及理論依據(jù)
?。ㄒ唬嫀熓聞?wù)所信用評級的意義 社會主義經(jīng)濟既是競爭經(jīng)濟、法制經(jīng)濟，更是信用經(jīng)濟。良好的社會信用體系是建立和規(guī)范市場經(jīng)濟秩序的重要保證，也是促進(jìn)經(jīng)濟健康、持續(xù)發(fā)展的先決條件。黨的十七大報告中提出要規(guī)范發(fā)展行業(yè)協(xié)會和市場中介組織，健全社會信用體系。黨中央對行業(yè)協(xié)會的發(fā)展和社會信用體系的建設(shè)給予了極大的關(guān)注。會計師事務(wù)所作為市場中介組織，扮演著“經(jīng)濟警察”的角色，在服務(wù)過程中必須保持誠信，否則會影響市場經(jīng)濟秩序，最終被市場所淘汰。然而，眾多造假事件的出現(xiàn)，使得我國上市公司會計信息的真實性受到了一次又一次質(zhì)疑，也使得會計師事務(wù)所乃至整個注冊會計師行業(yè)的社會公信力受到嚴(yán)重?fù)p害。因而，建立會計師事務(wù)所及注冊會計師信用體系是行業(yè)發(fā)展的必然要求。對會計師事務(wù)所進(jìn)行信用評級是信用體系的一個重要組成部分。通過對會計師事務(wù)所進(jìn)行信用評級并定期公布，使社會公眾及時了解會計師事務(wù)所的信用等級，從而形成社會監(jiān)督機制，促使會計師事務(wù)所依法依規(guī)按程序執(zhí)業(yè)，提高審計質(zhì)量。因此對會計師事務(wù)所進(jìn)行信用評級，是促進(jìn)行業(yè)健康規(guī)范發(fā)展的必然要求。
?。ǘ嫀熓聞?wù)所信用評級的理論依據(jù) 信息不對稱理論是會計師事務(wù)所進(jìn)行信用評級的理論依據(jù)。信息不對稱理論是指在市場經(jīng)濟活動中，各類人員對有關(guān)信息的了解是有差異的；掌握信息比較充分的人員，往往處于比較有利的地位，而信息貧乏的人員，則處于比較不利的地位。信息不對稱會造成市場交易雙方利益的失衡，影響社會的公平、公正，影響市場資源配置的效率。在審計市場上，對公司的審計是由會計師事務(wù)所完成的，而廣大投資者不直接參與。由于投資者無法完全掌握會計師事務(wù)所的行為，只能得到審計結(jié)果，因此造成了信息不對稱。在此情況下，投資者無法對企業(yè)做出正確的評價，從而影響投資。投資者、信貸者將會通過更高的資本報酬來補償由信息不對稱造成的風(fēng)險，致使企業(yè)融資困難以及資本成本的上升。通過對會計師事務(wù)所進(jìn)行信用評級，可將事務(wù)所區(qū)分為不同的等級。根據(jù)事務(wù)所的信用等級，投資者可以掌握會計報表的可信度，進(jìn)而依據(jù)財務(wù)報告提供的信息對企業(yè)做出正確的評價，避免因虛假信息造成決策上的失誤，蒙受經(jīng)濟損失。
另外，通過對會計師事務(wù)所進(jìn)行信用評級還可以對審計委托人起到有力的監(jiān)督作用。事務(wù)所信用等級定期公布，為社會公眾所知，如果審計委托人聘請信用等級低的會計師事務(wù)所，就會表明其不良動機。這樣便促使審計委托人聘請等級高的會計師事務(wù)所，為公眾提供真實的財務(wù)信息。通過對會計師事務(wù)所進(jìn)行信用評級，還可以約束會計師事務(wù)所的運作，彌補現(xiàn)有監(jiān)管體系的不足，促進(jìn)會計師事務(wù)所加強信譽管理。有學(xué)者通過研究指出，中介機構(gòu)的聲譽越高，維護(hù)自身聲譽的動機就越強，這將帶來更高質(zhì)量的信息認(rèn)證和價格。同理，對于會計師事務(wù)所而言，聲譽越高，越有利于其加強信譽管理。為了獲得或維持較高的信譽，會計師事務(wù)會不斷提高專業(yè)能力，防止審計失敗對其聲譽帶來損害。對于等級低的會計師事務(wù)所，業(yè)務(wù)量會逐漸減少，最終被市場所淘汰。對于監(jiān)管機構(gòu)而言，通過對會計師事務(wù)所進(jìn)行信用評級，監(jiān)管機構(gòu)可以在評級的基礎(chǔ)上進(jìn)行分類監(jiān)管，降低監(jiān)管成本。因此，對會計師事務(wù)所進(jìn)行信用評級是十分必要的。
三、會計師事務(wù)所信用評級現(xiàn)狀
?。ㄒ唬嫀熓聞?wù)所信用評級制度 會計師信用評價始于美國，是以事務(wù)所整體為評價對象，并且評價結(jié)果向公眾公開，但評價只列舉重大缺陷不進(jìn)行評分或評級。我國臺灣對注冊會計師的信用評價主要是抽查個別審計案件的工作內(nèi)容，以判定注冊會計師信用好壞，這種評價方法主要與臺灣注冊會計師多，單獨執(zhí)業(yè)且事務(wù)所規(guī)模不大有關(guān)。王善平提出對會計師事務(wù)所實行星級管理，認(rèn)為應(yīng)按會計師事務(wù)所的規(guī)模和服務(wù)兩個方面的綜合體系評價事務(wù)所，其規(guī)模包括注冊會計師、證券從業(yè)注冊會計師、從業(yè)人數(shù)、注冊資本和年平均簽證業(yè)務(wù)收入；服務(wù)包括證實與證偽能力、服務(wù)態(tài)度、服務(wù)的及時性、對社會的責(zé)任感，并建議規(guī)定不同星級的事務(wù)所執(zhí)行不同的業(yè)務(wù)范圍。中國注冊會計師協(xié)會關(guān)于規(guī)范和發(fā)展中小會計師事務(wù)所的意見中提出，要研究探索中小事務(wù)所信用評級制度。通過對中小事務(wù)所人才狀況、內(nèi)部治理、行業(yè)貢獻(xiàn)、誠信水平和品牌形象等進(jìn)行客觀考察，評定信用等級。對業(yè)務(wù)精專、質(zhì)量過硬、市場信譽度高的中小事務(wù)所，給予宣傳推介，重點扶持。上海市財政局和上海市注冊會計師協(xié)會率先推出注冊會計師執(zhí)業(yè)信用管理和注冊會計師誠信管理等舉措，由上海注冊會計師協(xié)會和上海資信有限公司合作，建立注冊會計師和會計師事務(wù)所信用檔案，逐步收集、記錄注冊會計師與會計師事務(wù)所的基本信息和被政府部門處罰的情況，并通過適當(dāng)?shù)那肋M(jìn)行披露，這是培育事務(wù)所聲譽的很好的嘗試。目前，會計師事務(wù)所及注冊會計師的信用體系還在完善之中，注冊會計師執(zhí)業(yè)中還存在不少問題，主要有以下幾個方面：（1）目前的誠信檔案存在局限性，僅僅只對每年一度的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查中不良記錄的情況記入檔案，涉及注冊、執(zhí)業(yè)、培訓(xùn)、會費繳納等方面的情況并沒有記錄其誠信檔案，導(dǎo)致部分注冊會計師以虛假信息掛靠會計師事務(wù)所，任由他人以自己的名義出具報告。（2）部分注冊會計師的誠信和風(fēng)險意識較差，只要有錢，什么報告都敢出。（3）建立注冊會計師個人誠信檔案的宣傳工作尚不到位，部分人直到受到懲戒才知道不良記錄會記入其個人誠信檔案。（4）極少數(shù)人以手中的資源，利用部分人急于掙錢的心理，網(wǎng)絡(luò)一部分注冊會計師成立會計師事務(wù)所為其“服務(wù)”。由于這些人完全是以經(jīng)濟利益為目的，利用注冊會計師的資格違規(guī)出具報告，賺了錢是自己的，出了事由注冊會計師承擔(dān)，而少數(shù)注冊會計師由于法制觀念淡薄，為了一點點小利，心甘情愿地受他人控制。（5）由于目前相關(guān)制度的不完善，誠信檔案尚沒有完全向社會公開，其作用尚不能完全體現(xiàn)出來。（6）成立會計師事務(wù)所的門坎太低，導(dǎo)致會計師事務(wù)所越辦越小、越辦越多。（7）重檢查輕處罰使注冊會計師有恃無恐，過去對會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，都是本著治病救人的想法，對會計師事務(wù)所出現(xiàn)的問題主要以風(fēng)險提示為主，同時考慮不擴大社會輿論對行業(yè)造成的不良影響，輕易不懲戒事務(wù)所和注冊會計師，這種良苦用心卻被一些人當(dāng)作擋箭牌，導(dǎo)致起不到任何警示作用。 ?。ǘ嫀熓聞?wù)所信用評級方法 劉愛東提出了會計師事務(wù)所信用的多層次灰色模糊評價方法，構(gòu)建了以會計師事務(wù)所內(nèi)部管理水平、從業(yè)人員專業(yè)勝任能力、執(zhí)業(yè)狀況、組織結(jié)構(gòu)、承擔(dān)風(fēng)險能力和信用狀況等6個方面為主要指標(biāo)的會計師事務(wù)所信用評價指標(biāo)體系，在評價指標(biāo)權(quán)重確定時運用了帶有專家可信度的非線性優(yōu)化層次分析法。張俊民等以會計師事務(wù)所誠信監(jiān)管狀況評價會計師事務(wù)所誠信狀況，構(gòu)建了評價模型，提出了會計師事務(wù)所誠信評價指標(biāo)體系及權(quán)重。陳明等從經(jīng)濟學(xué)角度對會計師事務(wù)進(jìn)行信用評級進(jìn)行了解釋，并構(gòu)建了信用評價指標(biāo)體系，指出信用是一個綜合的概念，準(zhǔn)確評價會計師事務(wù)所的信用，單一指標(biāo)是不夠的，需要一個合理的綜合指標(biāo)體系來實現(xiàn)。對于會計師事務(wù)所而言，有信用意味著其在執(zhí)業(yè)過程中能提供高質(zhì)量的審計服務(wù)，因此構(gòu)建信用評價標(biāo)準(zhǔn)時多考慮影響審計質(zhì)量的因素，建議從事務(wù)所規(guī)模、承擔(dān)風(fēng)險能力等六個方面進(jìn)行信用評分。徐劍峰提出了基于“五C”系統(tǒng)的會計師事務(wù)所信用評級制度，從品質(zhì)、能力、資本、抵押和條件五個方面來評價會計師事務(wù)所的信用狀況。雖然劉愛東、張俊民等提出了一些評級方法，但對會計師事務(wù)所進(jìn)行信用評級是復(fù)雜的系統(tǒng)工程，還需進(jìn)一步研究。
五、KNN信用評級方法運用
（一）數(shù)據(jù)來源 收集中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的2008年、2009年、2010年會計師事務(wù)所綜合評價前百家信息。同一個會計師事務(wù)所在這三年中的信息不一樣，將其作為三條獨立的數(shù)據(jù)。將每年的前百家會計師事務(wù)所分為甲、乙、丙、丁4個等級，每個等級共有75條數(shù)據(jù)。在4個等級中各隨機抽取9條作為測試數(shù)據(jù)，即作為待評級的會計師事務(wù)所，如表1所示。4個等級中余下的數(shù)據(jù)中各隨機抽取30條作為訓(xùn)練樣本，如表2所示。
?。ǘ┨卣黜椷x取與量化 為了簡化過程，只取“年度總收入”、“注冊會計師人數(shù)”、“領(lǐng)軍人才數(shù)量”、“分所數(shù)量”、“從業(yè)人員人數(shù)”作為特征項。
?。ㄈ┫蛄勘硎?先進(jìn)行特征項量化，量化方法如下：已知訓(xùn)練樣本xi的年度總收入為ai，則xi的“年度總收入”這一特征項的分值為ai/max（ai），其中max（ai）指的是ai（i=1，…，m）中的最大值。其它特征項的量化使用類似的方法。雖然這種量化方法與上文講到的量化方法不一樣，但也能反映出這些特征項與事務(wù)所信用高低的關(guān)系，不影響對這種評級方法的測試。量化結(jié)果如表3、表4所示。然后根據(jù)表3、表4將測試數(shù)據(jù)、訓(xùn)練樣本表示成向量。例如，測試數(shù)據(jù)1對應(yīng)的向量為（0.91926，0.582248，0.214286，0.222222，0.957209），訓(xùn)練樣本1對應(yīng)的向量為（1，0.46，0.3，0.409091，0.723315）。
?。ㄋ模┫嗨贫扔嬎闩c信用評級 利用夾角余弦公式分別計算36條測試數(shù)據(jù)與120個訓(xùn)練樣本的相似程度。為每一條測試數(shù)據(jù)選出10個最相似的樣本，如表5所示。然后利用上文中的方法給每一個等級打分，選出分值最高的等級作為信用評級結(jié)果，如表6所示。
?。ㄎ澹┰u級結(jié)果 利用基于KNN算法的會計師事務(wù)所信用評級方法得到的結(jié)果與之前設(shè)定的等級一致，說明該方法在進(jìn)行信用評級時能達(dá)到預(yù)期效果。在利用KNN算法進(jìn)行會計師事務(wù)所信用評級時，是將評價指標(biāo)作為特征項，然后對特征項量化，把會計師事務(wù)所表示成向量。為了簡化實驗過程只使用了“年度總收入”、“注冊會計師人數(shù)”等五個特征項，不能全面地對會計師事務(wù)所進(jìn)行信用評級，在實際應(yīng)用中需要考慮各個方面的特征項，同時還要考慮各特征項的權(quán)重。
六、結(jié)論
建立一套科學(xué)、可行的會計師事務(wù)所信用評級體系是一項系統(tǒng)工程，在理論上不僅要有科學(xué)的理論基礎(chǔ)，在實踐中更要與會計工作實際相結(jié)合，要有較強的可操作性。解決好會計師事務(wù)所信用評級方法問題，并為監(jiān)管部門提供一個信用評級的工具，有利于監(jiān)管部門對會計師事務(wù)所進(jìn)行分類管理。監(jiān)管部門可將評級結(jié)果對外公布，并強制上市公司在經(jīng)審計的定期報告中披露所聘事務(wù)所的評級情況，給市場一個有關(guān)執(zhí)業(yè)質(zhì)量的信號，這樣會促使事務(wù)所加強自身服務(wù)質(zhì)量，改善注冊會計師行業(yè)服務(wù)的需求者（社會公眾）與供給者（會計師事務(wù)所）之間信息失衡的狀態(tài)，更有效地維護(hù)廣大中小投資者的合法權(quán)益，這對凈化我國市場經(jīng)濟的運行環(huán)境，促進(jìn)我國市場經(jīng)濟朝著健康、規(guī)范、有序的方向發(fā)展具有重要意義。
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