摘要：為了貫徹落實國務(wù)院關(guān)于支持小型和微型企業(yè)發(fā)展的要求，2011年10月31日，財政部發(fā)布關(guān)于修改《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》和《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》的決定，自2011年11月1日起提高增值稅、營業(yè)稅的起征點。本文結(jié)合最新政策，通過案例分析了利用增值稅、營業(yè)稅、土地增值稅的起征點進行納稅籌劃的技巧，以期幫助更多納稅人減輕稅收負擔(dān)，防范涉稅風(fēng)險。
關(guān)鍵詞：起征點 納稅籌劃 案例分析
一、利用增值稅的起征點進行納稅籌劃
（一）相關(guān)規(guī)定
根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十七條的規(guī)定，納稅人銷售額未達到國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的增值稅起征點的，免征增值稅；達到起征點的，依照本條例規(guī)定全額計算繳納增值稅。
《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第三十七條第一款規(guī)定，增值稅起征點的適用范圍限于個人。根據(jù)修改后的第三十七條第二款的規(guī)定，增值稅起征點的具體幅度調(diào)整如下：1.銷售貨物的，由月銷售額2 000-5 000元提高到5 000-20 000元；2.銷售應(yīng)稅勞務(wù)的，由月銷售額1 500-3 000元提高到5 000-20 000元；3.按次納稅的，由每次（日）銷售額150-200提高到300-500元。
由于增值稅起征點的規(guī)定，小規(guī)模納稅人一旦銷售額超過起征點就要對所取得的全部銷售額征收增值稅及附加稅費。因此，在具體籌劃過程中，如果納稅人的不含稅銷售額位于增值稅起征點附近，應(yīng)當(dāng)盡量使不含稅銷售額低于稅法規(guī)定的起征點，從而享受免稅的優(yōu)惠待遇。
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例1：2012年，個體工商戶李楓銷售新鮮蔬果，每月含稅銷售額約為10 500元，當(dāng)?shù)卦鲋刀惼鹫鼽c為10 000元。假設(shè)該行業(yè)的利潤率為30%，只計算增值稅及附加稅費，暫不考慮其他稅負。
方案一：每月含稅銷售額為10 500元。
該個體工商戶每月不含稅銷售額=10 500/（1+3%）=10 194.17（元），超過了增值稅的起征點，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。
全年應(yīng)納增值稅=10 500/（1+3%）×3%×12=3 669.9（元），應(yīng)納城建稅及教育費附加=3 669.9×（7%+3%）=366.99（元），合計納稅=3 669.9+366.99=4 036.89（元），稅后利潤=10 500×12×30%-4 036.89=33 763.11（元）。
方案二：將每月含稅銷售額降低到10 290元。
每月不含稅銷售額=10 290/（1+3%）=9 990.29（元），沒有達到增值稅的起征點，不需要繳納增值稅及附加稅費。稅后利潤=10 290×12×30%=37 044（元）。
由此可見，雖然該個體戶每月含稅銷售額降低了210元，但全年稅后利潤反而增加了3 280.89元。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案二。
例2：個體工商戶方田經(jīng)營一家電動車修配店，每月收入總額在36 000元-40 000元之間，當(dāng)?shù)卦鲋刀惼鹫鼽c為20 000元。假設(shè)2012年該行業(yè)的利潤率為20%，當(dāng)月方田取得勞務(wù)收入38 000元。只計算增值稅及附加稅費，暫不考慮其他稅負。
方案一：不進行分立。
應(yīng)納增值稅=38 000/（1+3%）×3%=1 106.80（元），應(yīng)納城建稅及教育費附加=1 106.80×（7%+3%）=110.68（元），合計納稅=1 106.80+110.68=1 217.48（元），當(dāng)月稅后利潤=38 000×20%-1 217.48=6 382.52（元）。
方案二：將電動車修配店一分為二。
則每家修理店的收入均不超過20 000元，沒有達到規(guī)定的起征點，不需要繳納增值稅及附加稅費。
當(dāng)月稅后利潤=38 000×20%=7 600（元）。
由此可見，將修配店進行分立增加了當(dāng)月稅后利潤1 217.48元。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案二。在實際操作過程中，還需注意的是個體工商戶進行分立可能會略微增加其他相關(guān)成本，但只要分立時所發(fā)生的相關(guān)成本低于少繳的稅款，這一納稅籌劃就是可行的。
二、利用營業(yè)稅的起征點進行納稅籌劃
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《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十三條第二款規(guī)定，營業(yè)稅起征點的適用范圍限于個人。根據(jù)修改后的第二十三條第三款的規(guī)定，營業(yè)稅起征點的具體幅度調(diào)整如下：按期納稅的，月營業(yè)額從1 000元-5 000元上調(diào)為5 000元-20 000元；按次納稅的，每次（日）營業(yè)額從100元上調(diào)為300元-500元。省、自治區(qū)、直轄市財政廳（局）和國稅局應(yīng)當(dāng)在規(guī)定的幅度內(nèi)，根據(jù)實際情況確定本地區(qū)適用的起征點，并報國家稅務(wù)總局備案。由規(guī)定可以看出，營業(yè)額達到或超過起征點即照章全額計算納稅，營業(yè)額低于起征點則免于征收營業(yè)稅。如果納稅人的營業(yè)額剛剛達到起征點，通過降價或者少收費用就可以避免繳納營業(yè)稅，從而達到納稅籌劃的目的。
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例3：2012年，濰坊市下崗失業(yè)人員再就業(yè)的營業(yè)稅起征點為月營業(yè)額20 000元，下崗失業(yè)人員宋凱開設(shè)的冷飲店本月營業(yè)額為20 600元，應(yīng)當(dāng)按照5%的稅率繳納營業(yè)稅。假設(shè)該行業(yè)的利潤率為40%，只計算營業(yè)稅及附加稅費，暫不考慮其他稅負。
方案一：月營業(yè)額為20 600元。
該冷飲店應(yīng)納營業(yè)稅=20 600×5%=1 030（元），應(yīng)納城建稅及教育費附加=1 030×（7%+3%）=103（元），合計納稅=1 030+103=1 133（元），本月稅后利潤=20 600×40%-1 133=7 107（元）。
方案二：月末實行兒童就餐優(yōu)惠制度，將本月營業(yè)額降低為20 000元。
該冷飲店可以免繳營業(yè)稅及附加稅費，本月稅后利潤=20 000×40%=8 000（元）。
由此可見，冷飲店本月實行優(yōu)惠制度既可以贏得顧客，樹立良好形象，實際上又提高了稅后利潤893元（8 000-7 107）。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案二。
三、利用土地增值稅的起征點進行納稅籌劃
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一般情況下，土地增值稅采用的是四級超率累進稅率。但是，對于納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售的，增值額未超過扣除項目金額20%的免征土地增值稅；增值額超過準(zhǔn)予扣除項目金額20%的就其取得的全部增值額按規(guī)定計稅。因此，企業(yè)建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的增值率如果在20%這個起征點上，則可通過適當(dāng)增加扣除項目或控制出售價格而避免繳納土地增值稅。
根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第八條的規(guī)定，有下列情形之一的，免征土地增值稅：第一，建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的；第二，因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)。
根據(jù)《國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設(shè)部等部門關(guān)于做好穩(wěn)定住房價格工作意見的通知》（國辦發(fā)[2005]26號）的規(guī)定，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的標(biāo)準(zhǔn)為：住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上、單套建筑面積在120平方米以下、實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下。各設(shè)區(qū)市和各縣（市）要根據(jù)實際情況，確定本地區(qū)享受優(yōu)惠政策普通住房的具體標(biāo)準(zhǔn)。允許單套建筑面積和價格標(biāo)準(zhǔn)適當(dāng)浮動，但向上浮動的比例不得超過上述標(biāo)準(zhǔn)的20%。
（二）案例分析
例4：濰坊市昌大房地產(chǎn)公司開發(fā)了一棟普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，該住宅為毛坯房，房屋售價2 000萬元，按照稅法規(guī)定可扣除費用為1 600萬元。如果將該毛坯房簡單裝修后再銷售，則需花費400萬元，可扣除費用相應(yīng)地增加至2 000萬元，為彌補裝修成本，售價提高到2 400萬元。
方案一：房地產(chǎn)公司直接銷售毛坯房。
土地增值額=2 000-1 600=400（萬元），增值率=400/1 600=25%，應(yīng)納土地增值稅=400×30%=120（萬元）；應(yīng)納營業(yè)稅=2 000×5%=100（萬元）；應(yīng)納城建稅及教育費附加=100×（7%+3%）=10（萬元）。合計納稅=120+100+10=230（萬元），不考慮企業(yè)所得稅，昌大公司的利潤=2 000-1 600-230=170（萬元）。
方案二：房地產(chǎn)公司將毛坯房簡單裝修后再銷售。
土地增值額=2 400-2 000=400（萬元），增值率=400/2 000=20%，不需要繳納土地增值稅。應(yīng)納營業(yè)稅=2 400×5%=120（萬元），應(yīng)納城建稅及教育費附加=120×（7%+3%）=12（萬元）。合計納稅=120+12=132（萬元）。不考慮企業(yè)所得稅，昌大公司的利潤=2 400-2 000-132=268（萬元）。
由此可見，方案二通過增加土地增值稅的扣除項目降低了土地增值率，從而享受到免稅待遇，同時提高了公司利潤98萬元（268-170）。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案二。X
參考文獻：
1.翟繼光.新稅法下企業(yè)納稅籌劃［M］.北京：電子工業(yè)出版社，2010.
2.吳德紅.利用起征點進行稅收籌劃［J］.稅收征納，2005，（2）：45-46.
