隨著經(jīng)濟全球化趨勢的加快，全球化競爭愈演愈烈，市場環(huán)境悄然發(fā)生著改變，各種不確定性因素嚴(yán)重考驗著市場的參與者。面對金融危機余波的挑戰(zhàn)，經(jīng)濟復(fù)蘇的機遇，我國重型機械制造企業(yè)加強成管理勢在必行。經(jīng)濟“微利時代”使傳統(tǒng)觀念面臨著巨大挑戰(zhàn)，計劃先行的制造成本管理理論框架亟須調(diào)整。我國重型裝備制造企業(yè)必須改變高能耗、高成本、低盈利的傳統(tǒng)成本管理模式，需提高企業(yè)戰(zhàn)略管理者的成本管理意識，逐步建立價值鏈為核心的現(xiàn)代企業(yè)成本管理體系。
一、企業(yè)成本管理概述
我國重型裝備制造業(yè)企業(yè)的成本管理研究需立足于企業(yè)成本管理的現(xiàn)狀與產(chǎn)品成本構(gòu)成的特性，在把握企業(yè)成本管理科學(xué)脈絡(luò)的基礎(chǔ)上發(fā)現(xiàn)問題提出建議。
成本管理是指企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中各項成本核算、成本分析、成本決策和成本控制等一系列科學(xué)管理行為的總稱。成本管理一般包括成本預(yù)測、成本決策、成本計劃、成本核算、成本控制、成本分析、成本考核等職能。企業(yè)成本管理是以企業(yè)的全局為對象，根據(jù)總體發(fā)展戰(zhàn)略而制定的，首要任務(wù)是關(guān)注成本戰(zhàn)略空間、過程、業(yè)績，也就是“不同戰(zhàn)略選擇下如何組織成本管理”，將成本信息貫穿于戰(zhàn)略管理整個循環(huán)過程之中，通過對公司成本結(jié)構(gòu)、成本行為的全面了解、控制與改善，尋求長久的競爭優(yōu)勢。它把企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)和外部環(huán)境綜合起來。
早在20世紀(jì)80年代初由英國學(xué)者Simmonds提出了戰(zhàn)略成本管理的概念，認(rèn)為成本管理對象是與企業(yè)經(jīng)營過程相關(guān)的所有資金耗費，并且提出一切降低成本的措施也都應(yīng)以成本效益分析的結(jié)果作為決定取舍的目標(biāo)。它既包括財務(wù)會計計算的歷史成本，也包括內(nèi)部經(jīng)營管理需要的預(yù)計成本；既包括企業(yè)內(nèi)部價值鏈內(nèi)的資金耗費，也包括行業(yè)價值鏈整合所涉及的客戶和供應(yīng)商的資金耗費。
二、我國重型機械制造企業(yè)成本管理存在的問題
作為新中國工業(yè)長子的我國重型機械制造企業(yè)，經(jīng)歷了計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟的大變革，同時面臨著經(jīng)濟全球化的挑戰(zhàn)。為迎接挑戰(zhàn)，實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型的目標(biāo)，我國重型裝備制造企業(yè)必須摒棄原有成本管理的舊習(xí)，實現(xiàn)成本管理模式的再造。
1.成本管理觀念狹隘。受傳統(tǒng)計劃經(jīng)濟觀念的影響，以往成本管理只注重控制生產(chǎn)過程中的各種耗費，從而忽視了對大型機械設(shè)備生產(chǎn)前的研究開發(fā)費用和生產(chǎn)后的銷售和售后服務(wù)費用。成本控制內(nèi)容的缺失導(dǎo)致了成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略的相互脫節(jié)。顯而易見的是，成本管理的目的僅局限于降低制造成本，成本管理的范圍局限于企業(yè)內(nèi)部，這種忽視對產(chǎn)品價值上下游其他相關(guān)企業(yè)及相關(guān)領(lǐng)域成本行為的管理是一種消極的無戰(zhàn)略思想的成本管理行為。
戰(zhàn)略管理大師波特在他的著作中就提到了戰(zhàn)略分析的方法，最重要的一點是做企業(yè)，首先應(yīng)該分析企業(yè)的產(chǎn)品所處的市場生命周期和市場份額，然后確定其應(yīng)采取的戰(zhàn)略，形成一個對投資立項、研究開發(fā)與設(shè)計、生產(chǎn)銷售、售后服務(wù)進(jìn)行全方位監(jiān)控的過程而不能一味地降低成本。因此，在開放的市場經(jīng)濟環(huán)境下，要求重型裝備制造企業(yè)解放思想，打破以往企業(yè)只考察產(chǎn)品的制造成本的束縛，著重考察與企業(yè)投資、生產(chǎn)決策相關(guān)的戰(zhàn)略成本。因為企業(yè)的任何一種產(chǎn)品從引進(jìn)到獲利，其成本決不能僅僅理解為制造成本，而是貫穿產(chǎn)品生命周期發(fā)生的全部成本。與此相適應(yīng)，成本管理的內(nèi)涵也應(yīng)有物質(zhì)產(chǎn)品成本擴展到非物質(zhì)產(chǎn)品成本。
2.成本管理基礎(chǔ)薄弱。成本管理是由成本預(yù)測、規(guī)劃、決策、計劃編制、控制核算、考核反饋等復(fù)雜的過程形成的管理體系。如果沒有建立健全成本管理基礎(chǔ)工作規(guī)范，基礎(chǔ)管理手段相對滯后，就很難形成真實、可靠的成本信息數(shù)據(jù)，導(dǎo)致企業(yè)作出不當(dāng)或錯誤的管理決策。
重型機械制造企業(yè)成本管理基礎(chǔ)工作目前主要有如下表現(xiàn)：（1）自制產(chǎn)品部件生產(chǎn)工藝定額管理不到位。對于主要材料消耗定額、備品備件定額、檢修材料消耗定額、人工工時定額等主要定額指標(biāo)，生產(chǎn)部門的原始記錄還不健全或者已經(jīng)制定定額計劃但定額執(zhí)行未形成有效考核機制。（2）能源耗用管理不到位。水、電、氣、暖等“跑、冒、滴、漏”的現(xiàn)象還很嚴(yán)重，未建立健全班組責(zé)任考核機制。（3）采購成本管理缺失。重型機械產(chǎn)品的供應(yīng)周期等于甚至大于最終用戶的需求周期，而且其產(chǎn)品成本中60%左右是外部采購成本。面對激烈的市場競爭、產(chǎn)品交貨期的縮短、成本控制的壓力，采購作業(yè)已逐漸成為重型機械制造企業(yè)生產(chǎn)及銷售能力的外延。（4）成本核算管理失真。我國重裝企業(yè)多數(shù)為大型國有企業(yè)或國有上市公司，少數(shù)企業(yè)為了調(diào)節(jié)利潤等目的，亂擠、亂攤成本或不計、少計成本的現(xiàn)象依然存在，財務(wù)舞弊現(xiàn)象難以得到有效遏制，使得產(chǎn)品成本失真，嚴(yán)重擾亂成本管理秩序。
3.成本管理體系欠缺。企業(yè)在成本管理中只注重對制造成本事后發(fā)生予以核算監(jiān)督，而對企業(yè)的供應(yīng)與銷售環(huán)節(jié)考慮不多，對于企業(yè)外部的價值鏈更是視而不見，忽視對整個產(chǎn)品生命周期的成本分析與研究，尚未形成完整的成本分析控制體系，使得管理層缺乏成本管理的基礎(chǔ)分析平臺。
主要有如下表現(xiàn)：（1）成本管理限于對產(chǎn)品生產(chǎn)過程發(fā)生的制造成本進(jìn)行核算、分析，偏重于事后管理，忽視了事前的預(yù)測和決策，難以充分發(fā)揮成本管理的預(yù)防性作用。（2）成本管理限于制造成本，范圍狹隘，其外延沒有貫穿產(chǎn)品生命周期始終，內(nèi)涵也沒有擴展至非物質(zhì)成本。成本管理沒有融入企業(yè)戰(zhàn)略管理，未形成定制規(guī)范，成本管理指揮決策缺乏有力支撐。（3）成本分析未形成制度化、常態(tài)化管理機制，沒有將成本管理工作視為一項系統(tǒng)工程，沒有對企業(yè)成本管理的對象、內(nèi)容、方法展開全方位的分析研究。（4）成本分析局限于經(jīng)濟分析，未能深入開展技術(shù)經(jīng)濟分析。導(dǎo)致財務(wù)人員不懂技術(shù)成本控制無從下手，技術(shù)人員、生產(chǎn)班組成本觀念淡漠，沒有控制成本的積極性。
4.忽視“隱默成本”效應(yīng)。隱默成本隱藏于企業(yè)總成本之中，游離于財務(wù)審計監(jiān)督之外，是由于企業(yè)或員工的行為而有意或者無意造成的具有一定隱蔽性的將來成本和轉(zhuǎn)移成本，是成本的將來時態(tài)和轉(zhuǎn)嫁的成本形態(tài)的總和。對于重型機械制造企業(yè)而言，這些成本隱蔽性大，難以避免、不易量化，忽視隱沒成本釀成的后果損失也較為嚴(yán)重。主要有如下表現(xiàn)：一是管理層決策失誤帶來的巨額成本增加；二是領(lǐng)導(dǎo)職責(zé)分工不明確，互相扯皮，導(dǎo)致的權(quán)威失靈；三是企業(yè)內(nèi)控制度的缺失導(dǎo)致的“暗箱操作”行為，“跟風(fēng)搭便車”行為等。相對于顯性成本來說，這些成本隱蔽性大，難以避免、不易量化，“隱默成本”成為企業(yè)管理的羈絆。加強內(nèi)部成本控制，對于日常發(fā)生但卻隱藏起來成本浪費，必須堅決地采取措施削減。
5.成本管理意識淡薄。長期以來，多數(shù)國有企業(yè)仍然存在計劃經(jīng)濟“大鍋飯”思想，員工參與成本管理的熱情不高，降低成本的意識淡漠，主要表現(xiàn)在以下方面：（1）員工參與成本管理的積極性不高。企業(yè)沒有有效的成本降低獎勵機制，員工沒有感覺到降低成本給自己帶來的利益。有時，即使提出合理化意見也沒有得到應(yīng)有的重視。（2）成本管理內(nèi)容單一，未形成全員全過程的管理理念。認(rèn)為企業(yè)的成本管理是財務(wù)人員和少數(shù)管理人員的事，成本與效益都由企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)和財務(wù)部門負(fù)責(zé)，而生產(chǎn)部門及員工只負(fù)責(zé)產(chǎn)出，不負(fù)責(zé)對企業(yè)的成本進(jìn)行有效控制。（3）管理層對于成本管理只停留在“少花錢”上，沒有成本效益觀念。
6.成本管理責(zé)任松散。成本責(zé)任是指企業(yè)內(nèi)部各個層次的作業(yè)單元，根據(jù)其管理權(quán)限和管理范圍所應(yīng)承擔(dān)的一定的經(jīng)濟責(zé)任，這種責(zé)任與企業(yè)的費用、支出、利潤相關(guān)。目前，由于企業(yè)沒有產(chǎn)品生命周期的成本戰(zhàn)略，因此無法正確甄別和確定成本責(zé)任，成本責(zé)任難以分解到具體的責(zé)任單元。表現(xiàn)在：（1）企業(yè)的各層次成本責(zé)任中心不明確。成本發(fā)生的區(qū)域，即是企業(yè)的成本中心，各中心應(yīng)對成本的發(fā)生負(fù)責(zé)。企業(yè)只重視生產(chǎn)部門發(fā)生的成本，對于銷售、設(shè)計、技術(shù)等部門的相關(guān)成本尚未明確責(zé)任加以考核。（2）目標(biāo)成本指標(biāo)尚未分解到責(zé)任中心。制定目標(biāo)成本只是提出某種產(chǎn)品總體的成本目標(biāo)，要實現(xiàn)這一目標(biāo)應(yīng)與經(jīng)濟責(zé)任制相結(jié)合。企業(yè)應(yīng)從成本支出發(fā)生的根源出發(fā)，結(jié)合企業(yè)各部門專業(yè)點線管理，對目標(biāo)成本層層分解，這樣才能實現(xiàn)既定目標(biāo)。
三、我國重型機械制造企業(yè)成本管理應(yīng)采取的對策
針對上述分析，筆者對我國重型機械制造企業(yè)提出改進(jìn)的建議，期望通過引入國外先進(jìn)、成熟的管理思想，形成具有中國特色的重型機械企業(yè)成本管理模式。
1.革新成本管理理念。成本管理理念是現(xiàn)代成本管理中基本立足點，認(rèn)為成本管理不受“成本無法再降低”的傳統(tǒng)思維定式的束縛，充分認(rèn)識到企業(yè)成本降低的潛力是無窮盡的，強調(diào)精益化的成本管理思路。（1）樹立科技創(chuàng)新觀念，堅持技術(shù)與經(jīng)濟相結(jié)合。企業(yè)的生命力在于緊握市場脈搏，尋求機制創(chuàng)新。企業(yè)注入發(fā)展活力，加大科技投入，以及有效地采用新技術(shù)、新設(shè)備、新工藝和新材料，依靠現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)降低產(chǎn)品成本。同時，在成本核算中應(yīng)考慮將產(chǎn)品的科技含量包括到成本中去，便于企業(yè)進(jìn)行正確的決策。（2）樹立系統(tǒng)管理觀念，強調(diào)整體與全局相結(jié)合。在市場經(jīng)濟環(huán)境下，企業(yè)應(yīng)樹立成本的系統(tǒng)管理觀念，將成本管理工作視為一項系統(tǒng)工程，強調(diào)整體與全局，對企業(yè)成本管理的對象、內(nèi)容、方法進(jìn)行全方位的分析研究。通過研究每種成本管理方法的本質(zhì)及其適應(yīng)的經(jīng)濟環(huán)境的特色，構(gòu)建出系統(tǒng)的成本管理方法體系。（3）樹立過程管理觀念，強調(diào)內(nèi)涵與外延相結(jié)合。一方面，為使企業(yè)產(chǎn)品在市場上具有強大競爭力，成本管理應(yīng)該將視野向前延伸到產(chǎn)品的市場需求分析、相關(guān)技術(shù)的發(fā)展態(tài)勢分析，以及產(chǎn)品的設(shè)計；向后延伸到顧客的使用、維修及處置。按照成本全程管理的要求，就會涉及到產(chǎn)品的信息來源成本、技術(shù)成本、后勤成本、生產(chǎn)成本、庫存成本、銷售成本，以及對顧客的維修成本、處置成本等成本范疇。對所有這些成本內(nèi)容都應(yīng)以嚴(yán)格、細(xì)致的科學(xué)手段進(jìn)行管理，以增強產(chǎn)品在市場中的競爭力，使企業(yè)在激烈的市場競爭中立于不敗之地。另一方面，隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，非物質(zhì)產(chǎn)品日趨商品化。與此相適應(yīng)，成本管理的內(nèi)涵也應(yīng)由物質(zhì)產(chǎn)品成本擴展到非物質(zhì)產(chǎn)品成本，如人力資源成本、資本成本、服務(wù)成本、環(huán)境成本，等等。（4）樹立成本效益觀念，強調(diào)顯性與隱性相結(jié)合。隨著我國市場經(jīng)濟體制逐步完善，重型裝備制造企業(yè)管理應(yīng)以市場需求為導(dǎo)向，成本管理工作中也樹立成本效益觀念，實現(xiàn)由傳統(tǒng)的“節(jié)約、節(jié)省”觀念向現(xiàn)代效益觀念轉(zhuǎn)變力求使企業(yè)獲取盡可能多的利潤。企業(yè)的一切成本管理活動應(yīng)以成本效益觀念作為支配思想，從“投入”與“產(chǎn)出”的對比分析來看待“投入”（成本）的必要性、合理性，即努力以盡可能少的成本付出，創(chuàng)造盡可能多的使用價值，為企業(yè)獲取更多的經(jīng)濟效益。成本的增加能提高企業(yè)產(chǎn)品在市場的競爭力，最終為企業(yè)帶來更大的經(jīng)濟效益，這種成本增加就是符合成本效益觀念的。
2.引入戰(zhàn)略成本管理。現(xiàn)代企業(yè)要適應(yīng)瞬息萬變的外部市場環(huán)境，需取得持續(xù)性的競爭優(yōu)勢。我國重型裝備制造企業(yè)必須把重點從單純節(jié)約成本為主的成本管理轉(zhuǎn)移到制定競爭戰(zhàn)略上來。事實上，重裝企業(yè)采用不同的競爭戰(zhàn)略時，應(yīng)保證企業(yè)產(chǎn)品的差異化（如專業(yè)售后服務(wù)）為重點，可以適當(dāng)提高某些項目成本，同樣能達(dá)到取得競爭優(yōu)勢的目的。
企業(yè)戰(zhàn)略管理運用戰(zhàn)略對整個企業(yè)進(jìn)行管理，是將企業(yè)日常業(yè)務(wù)決策同長期計劃決策相結(jié)合而形成的一系列經(jīng)營管理業(yè)務(wù)。這種管理方式，強調(diào)根據(jù)企業(yè)總體發(fā)展戰(zhàn)略制定管理循環(huán)過程，通過對公司成本結(jié)構(gòu)、成本行為的全面了解、控制與改善，尋求長久的競爭優(yōu)勢。重型裝備制造企業(yè)實施戰(zhàn)略成本管理，應(yīng)對產(chǎn)品投資立項、研究開發(fā)與設(shè)計、生產(chǎn)和銷售、售后環(huán)節(jié)進(jìn)行全方位監(jiān)控的過程,從戰(zhàn)略的視角來分析影響成本的因素。
3.強化成本核算基礎(chǔ)。成本核算為成本管理提供真實可信的成本資料。其過程是，審核生產(chǎn)經(jīng)營管理費用，看其已否發(fā)生，是否應(yīng)當(dāng)發(fā)生，已發(fā)生的是否應(yīng)當(dāng)計入產(chǎn)品成本，實現(xiàn)對生產(chǎn)經(jīng)營管理費用和產(chǎn)品成本直接的管理和控制。其次對已發(fā)生的費用按照用途進(jìn)行分配和歸集，計算各種產(chǎn)品的總成本和單位成本。做好成本核算需注意一下幾點：（1）正確劃分各種費用支出的界限，認(rèn)真執(zhí)行成本開支的有關(guān)規(guī)定。（2）做好成本核算的基礎(chǔ)工作。例如，建立和健全成本核算的原始憑證和記錄、合理的憑證傳遞流程；制定工時、材料的消耗定額，加強定額管理；建立材料物資的計量、驗收、領(lǐng)發(fā)、盤存制度；制定內(nèi)部結(jié)算價格和內(nèi)部結(jié)算制度。（3）根據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)特點和管理要求，選擇適當(dāng)?shù)某杀居嬎惴椒ā?
4.強化全員成本管理。樹立大成本的觀念，開展全員成本控制。成本控制的主體應(yīng)該包括對企業(yè)成本的形成和發(fā)生負(fù)有責(zé)任的影響者與參與者，企業(yè)內(nèi)部每一部門和每一員工都是成本形成的影響者和成本控制的參與者、實施者。（1）加強對員工成本意識的培養(yǎng)。將成本控制意識作為企業(yè)文化的一部分，逐步培養(yǎng)成本效益觀為中心的成本管理文化，并在企業(yè)內(nèi)部形成職工的民主和自主管理意識。（2）明確每一名員工都是成本控制的主體這一觀念。企業(yè)在進(jìn)行成本管理時應(yīng)將全體員工、特別是對成本發(fā)生負(fù)有責(zé)任的管理者，諸如決策層、部門負(fù)責(zé)人、工程技術(shù)人員、專設(shè)成本機構(gòu)人員視為成本控制的主體，并消除員工思想觀念里“人為成本無法再降低”這樣的錯誤成本觀念。（3）引入一種內(nèi)在約束與激勵機制，成本考核獎懲分明。日常成本管理中，積極運用心理學(xué)、社會學(xué)、組織行為學(xué)的研究成果，努力在職工行為規(guī)范中引入一種內(nèi)在約束與激勵機制。在運用常用的成本節(jié)約獎勵、成本超支懲罰等外在約束與激勵機制的同時，實行自主管理，既是一種代價最低的成本管理方式，也是降低成本最有效的管理方式
5.健全成本考核體系。建立健全成本考核制度是企業(yè)降低成本的有效保障。成本考核制度的建立應(yīng)遵循成本效益原則、因地制宜原則、全員參與原則。工作中應(yīng)注意控制與考核只能關(guān)注成本發(fā)生的重要領(lǐng)域，而不是針對所有的成本項目。制定考核制度時也要分別設(shè)計，適合本企業(yè)的特點，考慮本企業(yè)所處的發(fā)展階段以及未來的發(fā)展方向和成本項目的實際情況，不能生搬硬套別人的做法。同時，廣泛征求員工的意見，鼓勵員工積極參與政策的制定。需要強調(diào)的是成本控制能否真正取得效果，取決于企業(yè)的高層是不是具有腳踏實地和實事求是的精神，成本管理必須有企業(yè)的高層的推動。
總之，全球競爭、技術(shù)革新和金融體系的劇烈變化導(dǎo)致的壓力使我國重型裝備機械制造企業(yè)面臨著更深層次的思考。企業(yè)要想立于不敗之地，獲得追求的價值目標(biāo)，就必須開發(fā)出成本領(lǐng)先的持久來源?，F(xiàn)代企業(yè)戰(zhàn)略成本管理思想已經(jīng)將大型機械制造過程的成本考核與控制，向前沿伸至訂貨、設(shè)計階段，向后沿伸至銷售、服務(wù)階段的成本管理?？梢哉f，產(chǎn)品價值鏈為核心的成本管理必然要求對產(chǎn)品成本實施全過程管理，也必須要求全體員工共同參與、共同努力。只有這樣，現(xiàn)代企業(yè)成本管理目標(biāo)才能實現(xiàn)。
