引言
會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為依法獨(dú)立承擔(dān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)的中介服務(wù)機(jī)構(gòu)，獨(dú)立于政府和企業(yè)之外，是具有法定社會(huì)職能的第三方，在社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中起著越來(lái)越重要的作用。我國(guó)加入WTO之后，國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所不斷進(jìn)入國(guó)內(nèi)，對(duì)我國(guó)本土?xí)?jì)師事務(wù)所形成了巨大的沖擊與挑戰(zhàn)。通過(guò)構(gòu)建競(jìng)爭(zhēng)力評(píng)價(jià)指標(biāo)體系實(shí)證比較分析我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)力，并提出提高我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)力的戰(zhàn)略選擇，對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)、競(jìng)爭(zhēng)力的提升以及長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展具有重要的意義。
一、我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展現(xiàn)狀分析
當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展主要呈現(xiàn)以下幾個(gè)特征：
?。ㄒ唬┈F(xiàn)有規(guī)模較小
我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的現(xiàn)有規(guī)模較小表現(xiàn)在以下三個(gè)方面：1.業(yè)務(wù)收入偏低。中國(guó)本土事務(wù)所與國(guó)際四大所的業(yè)務(wù)收入在總體上均呈上漲趨勢(shì)，但較國(guó)際四大而言還存在較大的差距。2009年，國(guó)際四大的業(yè)務(wù)收入與排名前96家的本土事務(wù)所相差不大，都在90億元以上，但排名前十的本土事務(wù)所的業(yè)務(wù)收入較國(guó)際四大相差38億元之多。2.業(yè)務(wù)范圍單一。2009年，排名前十的本土事務(wù)所的審計(jì)收入占業(yè)務(wù)總收入的比重都在75%以上，其中中審亞太、天健正信和信永中和的比重分別為87.83%、86.68%、84.67%；而德勤華永和畢馬威華振的比重分別為69.86%和67.86%。反映出我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)收入依然以傳統(tǒng)的審計(jì)服務(wù)為主，業(yè)務(wù)范圍沒(méi)有擴(kuò)展開(kāi)來(lái)。3.分所數(shù)量多且偏向于中小企業(yè)。2009年排名前十的本土事務(wù)所的分所數(shù)量均在10家以上，而國(guó)際四大的均在10家以下。但根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)公布的2010年年報(bào)審計(jì)快報(bào)的數(shù)據(jù)，經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的審計(jì)收費(fèi)大于500萬(wàn)元的客戶共有41家，其中由國(guó)際四大審計(jì)的有37家，所占比重高達(dá)90.24%。
?。ǘ┤藛T結(jié)構(gòu)不合理
我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的CPA結(jié)構(gòu)不合理，表現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：1.CPA年齡結(jié)構(gòu)有待改善。2009年，國(guó)際四大的CPA人數(shù)為2 907人，其中小于等于40歲的有2 808人，沒(méi)有60歲以上的CPA；而排名前十的本土事務(wù)所的CPA人數(shù)為7 509人，其中小于等于40歲的有5 406人，60歲以上的有310人。反映出我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的CPA中年長(zhǎng)者過(guò)多，不利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展。2.CPA學(xué)歷層次有待提高。2009年，國(guó)際四大的CPA中本科及以下學(xué)歷的有1 995人，碩士及以上學(xué)歷的有912人；而排名前十的本土事務(wù)所的CPA中本科及以下學(xué)歷的有6 846人，碩士及以上學(xué)歷的有663人。相比國(guó)際四大，我國(guó)本土事務(wù)所的CPA中碩士及以上學(xué)歷的人數(shù)占CPA總?cè)藬?shù)的比重過(guò)低，缺乏高學(xué)歷人才。
?。ㄈ┕芾硭较鄬?duì)落后
由于歷史原因的影響，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理水平相對(duì)落后。事務(wù)所的決策層主要由做財(cái)務(wù)出身的技術(shù)型人才及脫鉤時(shí)相關(guān)部門(mén)的關(guān)系人員組成，缺乏既熟悉本地市場(chǎng)，又對(duì)國(guó)際慣例有深刻理解，既有扎實(shí)的管理和服務(wù)營(yíng)銷(xiāo)理論基礎(chǔ)，又有豐富的管理和服務(wù)營(yíng)銷(xiāo)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的復(fù)合型高級(jí)管理人才。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德意識(shí)薄弱，職業(yè)道德水準(zhǔn)低，嚴(yán)重?fù)p害了會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的形象。
?。ㄋ模┢放莆幕ㄔO(shè)滯后
事務(wù)所的品牌文化是事務(wù)所的核心競(jìng)爭(zhēng)力所在，它通常具有巨大的價(jià)值創(chuàng)造潛力、稀缺性、難以模仿性和排他性等特征。事務(wù)所品牌文化是事務(wù)所的管理理念、經(jīng)營(yíng)哲學(xué)和發(fā)展目標(biāo)的集中體現(xiàn)，從根本上會(huì)影響著會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展，其形成過(guò)程是一個(gè)系統(tǒng)長(zhǎng)期的過(guò)程，需要長(zhǎng)期積累、沉淀，而非憑空總結(jié)出來(lái)的。
二、我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)力的實(shí)證分析
?。ㄒ唬└?jìng)爭(zhēng)力評(píng)價(jià)指標(biāo)的選取
本文選擇的評(píng)價(jià)指標(biāo)包括市場(chǎng)份額指標(biāo)、業(yè)務(wù)規(guī)模指標(biāo)和專(zhuān)業(yè)能力指標(biāo)。如圖1所示。
其中Y1i表示市場(chǎng)份額指數(shù)，X1i表示第i個(gè)事務(wù)所的業(yè)務(wù)收入。
其中Y2i表示業(yè)務(wù)規(guī)模指數(shù)，X2i表示第i個(gè)事務(wù)所的分所數(shù)量。
3.專(zhuān)業(yè)能力指標(biāo)：
其中Y3i表示CPA人數(shù)指數(shù)，X3i表示第i個(gè)事務(wù)所的CPA人數(shù)。以上n表示計(jì)算競(jìng)爭(zhēng)力所涉及的事務(wù)所樣本數(shù)量。
其中Y4i表示CPA年齡結(jié)構(gòu)指數(shù)，X4i表示第i個(gè)事務(wù)所年齡小于等于40歲的CPA人數(shù)。
其中Y5i表示CPA學(xué)歷結(jié)構(gòu)指數(shù)，X5i表示第i個(gè)事務(wù)所碩士及以上學(xué)歷的CPA人數(shù)。
4.綜合競(jìng)爭(zhēng)力指數(shù)：
C=（Y1i?鄣1+Y2i?鄣2+Y3i?鄣3+Y4i?鄣4+Y5i?鄣5）•100% （6）
其中?鄣1取0.4，?鄣2取0.3，?鄣3、?鄣4、?鄣5均取0.1。權(quán)重的選擇考慮了用市場(chǎng)份額、業(yè)務(wù)規(guī)模和專(zhuān)業(yè)能力三個(gè)指標(biāo)衡量事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)力的效應(yīng)是對(duì)等的，但市場(chǎng)份額指標(biāo)稍為重要。
（二）實(shí)證分析結(jié)果
樣本采用的數(shù)據(jù)來(lái)源于中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)公布的2010年會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)前一百家信息，見(jiàn)表1。根據(jù)樣本數(shù)據(jù)以及各競(jìng)爭(zhēng)力評(píng)價(jià)指標(biāo)的計(jì)算公式，可以計(jì)算出國(guó)際四大和排名前十本土事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)力指數(shù)及其排名，見(jiàn)表2。
1.市場(chǎng)份額分析結(jié)果
根據(jù)表2，發(fā)現(xiàn)國(guó)際四大的業(yè)務(wù)收入占到樣本總收入的60%以上，其中普華永道的業(yè)務(wù)收入所占比重高達(dá)17.85%，排名前十的本土事務(wù)所的業(yè)務(wù)收入所占比重均低于10%。因而，排名前十的本土事務(wù)所的業(yè)務(wù)收入較國(guó)際四大還存在著顯著的差距，競(jìng)爭(zhēng)力較國(guó)際四大弱。
2.業(yè)務(wù)規(guī)模分析結(jié)果
根據(jù)表2，可以計(jì)算出，排名前十的本土事務(wù)所的分所數(shù)量占樣本總分所數(shù)量的比重高達(dá)80%以上，與國(guó)際四大相比，占有較大的優(yōu)勢(shì)。排名前十的本土事務(wù)所的分所數(shù)量均多于國(guó)際四大，競(jìng)爭(zhēng)力強(qiáng)于國(guó)際四大。
3.專(zhuān)業(yè)能力分析結(jié)果
根據(jù)表2，從CPA人數(shù)占樣本CPA總?cè)藬?shù)的比重來(lái)看，排名前十的本土事務(wù)所的CPA人數(shù)占樣本CPA總?cè)藬?shù)的比重高達(dá)70%以上，競(jìng)爭(zhēng)力較國(guó)際四大強(qiáng)；從年齡小于等于40歲的CPA人數(shù)占CPA人數(shù)的比例來(lái)看，國(guó)際四大的比重均在90%以上，其中畢馬威華振的比重高達(dá)99.23%，而排名前十的本土事務(wù)所的比重相對(duì)較低，年輕的骨干隊(duì)伍不夠強(qiáng)大，缺乏創(chuàng)新及活力，不利于事務(wù)所的長(zhǎng)期發(fā)展；從碩士及以上學(xué)歷的CPA人數(shù)占CPA人數(shù)的比例來(lái)看，國(guó)際四大的競(jìng)爭(zhēng)力明顯強(qiáng)于排名前十的本土事務(wù)所，國(guó)際四大的比重均在25%以上，而排名前十的本土事務(wù)所的比重僅在10%左右。
4.綜合評(píng)價(jià)
根據(jù)表2，綜合評(píng)價(jià)排名前四的都是國(guó)際四大在我國(guó)的成員所，普華永道中天的綜合競(jìng)爭(zhēng)力指數(shù)達(dá)到21.53%，而立信大華的為11.05%，前者幾乎是后者的2倍。雖然排名前十的本土事務(wù)所在分所數(shù)量和CPA人數(shù)方面較國(guó)際四大占有優(yōu)勢(shì)，但是綜合業(yè)務(wù)收入、CPA中年齡小于等于40歲的CPA人數(shù)占CPA總?cè)藬?shù)的比例和碩士及以上的CPA人數(shù)占CPA總?cè)藬?shù)的比例之后，我國(guó)本土事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)力較國(guó)際四大低。
三、當(dāng)前提升我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)力的戰(zhàn)略選擇
基于我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展以及競(jìng)爭(zhēng)力現(xiàn)狀，當(dāng)前可以通過(guò)采取以下措施來(lái)提升我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)力。
?。ㄒ唬┩ㄟ^(guò)整合實(shí)施規(guī)?；l(fā)展戰(zhàn)略
我國(guó)本土事務(wù)所可以實(shí)施聯(lián)合兼并做大規(guī)模，在保持原有客戶資源的基礎(chǔ)上，針對(duì)自身資源能力采取不同的策略來(lái)?yè)屨际袌?chǎng)先機(jī)，從而占據(jù)市場(chǎng)份額。在保持現(xiàn)有客戶服務(wù)質(zhì)量的同時(shí)，還應(yīng)該創(chuàng)新業(yè)務(wù)服務(wù)項(xiàng)目，積極開(kāi)拓新客戶新資源，擴(kuò)大業(yè)務(wù)范圍，從而提高業(yè)務(wù)收入，擴(kuò)大事務(wù)所的規(guī)模。
?。ǘ┲﹂_(kāi)展人才發(fā)展戰(zhàn)略
可以從加快復(fù)合型人才的培養(yǎng)和完善專(zhuān)業(yè)人才選拔機(jī)制這兩個(gè)方面來(lái)開(kāi)展人才發(fā)展戰(zhàn)略：1.加快復(fù)合型人才的培養(yǎng)。在人才培養(yǎng)機(jī)制上，應(yīng)注重培養(yǎng)專(zhuān)業(yè)與經(jīng)營(yíng)管理相結(jié)合的復(fù)合型人才，即一方面具備專(zhuān)業(yè)的業(yè)務(wù)能力和良好的職業(yè)道德，另一方面擁有先進(jìn)的經(jīng)營(yíng)理念。2.完善專(zhuān)業(yè)人才選拔機(jī)制。國(guó)家對(duì)專(zhuān)業(yè)人才的選拔起著把關(guān)的重要作用。首先，辦好注冊(cè)會(huì)計(jì)師專(zhuān)業(yè)的高等教育；其次，全面啟動(dòng)再教育工程，加強(qiáng)對(duì)現(xiàn)職人員的后續(xù)教育；此外，盡可能改革各高校會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)基礎(chǔ)教育的傳統(tǒng)模式。
（三）大力推行品牌戰(zhàn)略
1.支持自主品牌創(chuàng)建和保護(hù)，鼓勵(lì)大型事務(wù)所創(chuàng)建自主國(guó)際知名品牌，扶持中小型事務(wù)所精專(zhuān)優(yōu)品牌創(chuàng)建。2.推動(dòng)國(guó)際知識(shí)品牌的本土化進(jìn)程，提升本土事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，鼓勵(lì)有條件的事務(wù)所采取聯(lián)合、并購(gòu)、重組、兼并等方式，整合、共有和擁有國(guó)際知名品牌。3.指導(dǎo)海外發(fā)展事務(wù)所加強(qiáng)品牌管理。借鑒國(guó)際做法經(jīng)驗(yàn)，指導(dǎo)海外發(fā)展事務(wù)所建立品牌管理機(jī)制，實(shí)施海外成員機(jī)構(gòu)品牌一體化管理。
?。ㄋ模┓e極實(shí)施走出去戰(zhàn)略
1.全力提升國(guó)內(nèi)事務(wù)所走出去能力。通過(guò)國(guó)際化人才培養(yǎng)、國(guó)際發(fā)展方向研究、國(guó)際網(wǎng)絡(luò)內(nèi)部治理及國(guó)際業(yè)務(wù)開(kāi)發(fā)拓展等提高我國(guó)事務(wù)所從事國(guó)際業(yè)務(wù)的專(zhuān)業(yè)能力。2.支持鼓勵(lì)建立國(guó)際網(wǎng)絡(luò)，扶持大型事務(wù)所在世界各主要經(jīng)濟(jì)體布局執(zhí)業(yè)網(wǎng)絡(luò)，建立業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)，做到品牌標(biāo)識(shí)統(tǒng)一、資源信息共享、質(zhì)量監(jiān)控一體、管理運(yùn)作高效。3.完善服務(wù)出口政策扶持措施。
