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 一、案例材料
（一）項目基本情況。
XX 省某水庫工程建設(shè)項目概算總投資 121 200 萬元（非
經(jīng)營項目），其中：中央投資 50 000 萬元、XX 省級配套投
資 71 200 萬元。工程建設(shè)期 3 年。水庫工程建設(shè)項目主管
部門為 XX 省水利廳，項目法人為 XX 省某水庫工程建設(shè)管理
中心（事業(yè)單位，以下簡稱甲中心）。水庫建成后，甲中心
負責工程的運行管理。（為簡化處理，本案例不考慮稅費等
其他因素；本案例實行財政授權(quán)支付）。
（二）項目建設(shè)情況。
水庫工程建設(shè)項目自 2019 年 2 月開工建設(shè)，甲中心公
開招標選定設(shè)計、監(jiān)理、施工和設(shè)備制造等單位。經(jīng)三年建
設(shè)，至 2022 年 3 月底驗收合格，完成竣工財務(wù)決算并交付
使用。
根據(jù)竣工財務(wù)決算，該項目實際完成投資 121 200 萬元，
其中：在建工程——建筑安裝工程投資——建筑工程 37 200
萬元，在建工程——建筑安裝工程投資——安裝工程 2 800
萬元，在建工程——設(shè)備投資 9 800 萬元，在建工程——待
攤投資 70 000 萬元，在建工程——其他投資 400 萬元，在
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建工程——基建轉(zhuǎn)出投資 1 000 萬元。
項目交付甲中心資產(chǎn)價值 118 800 萬元，其中：公共基
礎(chǔ)設(shè)施 115 440 萬元，固定資產(chǎn) 2 860 萬元，流動資產(chǎn) 100
萬元，無形資產(chǎn) 400 萬元。項目交付交通部門進場道路 2 400
萬元，為產(chǎn)權(quán)不歸屬甲中心的專用設(shè)施。
（三）項目建設(shè)期內(nèi)相關(guān)業(yè)務(wù)。
1.結(jié)算并支付建設(shè)征地移民補償費用。
建設(shè)征地移民補償由地方政府包干實施。
2019 年某月，按照合同條款和工作進度，甲中心結(jié)算并
支付地方政府建設(shè)征地移民補償經(jīng)費 3 000 萬元。
2.結(jié)算并支付設(shè)計費用。
2019 年某月，按照合同條款和工作進度，甲中心結(jié)算并
支付乙公司設(shè)計費 500 萬元。
3.購置自用固定資產(chǎn)。
2019 年某月，甲中心分別購置 3 臺計算機、1 套會議桌
椅和 5 臺空調(diào)，購置費用共計 3.80 萬元。
4.支付工程預(yù)付款。
2019 年某月，在丙公司向甲中心提交同等金額的預(yù)付款
保函后，甲中心支付丙公司主壩標段工程預(yù)付款 1 500 萬元。
5.結(jié)算并支付主壩標段工程進度款。
2019 年某月，辦理主壩標段工程價款結(jié)算。丙公司上月
完成進度 1 500 萬元，其中：上游圍堰 600 萬元，下游圍堰
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200 萬元，場內(nèi)臨時道路 100 萬元，主壩基坑土石方開挖 600
萬元。按合同約定抵扣預(yù)付工程款 300 萬元后，實際支付丙
公司 1 200 萬元。
6.開發(fā)《合同管理信息系統(tǒng)》軟件。
2019 年某月，按照合同條款和工作進度，甲中心支付丁
公司《合同管理信息系統(tǒng)》軟件開發(fā)費用 15 萬元。
7.支付差旅費。
2020 年某月，辦公室張某報銷一行三人差旅費 1 萬元。
8.結(jié)算并支付閘門及啟閉設(shè)備制造進度款。
2020 年某月，辦理閘門及啟閉設(shè)備制造價款結(jié)算。戊公
司本期完成設(shè)備制造 800 萬元，其中：閘門制造 500 萬元，
啟閉機制造 300 萬元。按合同約定抵扣預(yù)付備料款 200 萬元
后，實際支付戊公司 600 萬元。
9.結(jié)算并支付管理用房進度款。
2020 年某月，按照合同條款和工作進度，甲中心結(jié)算并
支付 E 公司管理用房進度款 200 萬元。
10.購置部分工器具及備品備件。
2021 年某月，為保證初期運行需要，甲中心購置一批不
夠固定資產(chǎn)標準的生產(chǎn)工具、器具和備品備件，價值 20 萬
元。
11.預(yù)留尾工工程及預(yù)留費用。
2022年某月，甲中心預(yù)留尾工工程及預(yù)留費用220萬元，
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其中：副壩壩頂路面剩余工程 200 萬元，預(yù)留項目建設(shè)管理
費 20 萬元。
12.按產(chǎn)權(quán)歸屬結(jié)轉(zhuǎn)進場道路成本。
進場道路由交通部門負責運行管理，產(chǎn)權(quán)不歸屬甲中
心。2022 年某月，結(jié)轉(zhuǎn)進場道路實際成本 1 000 萬元。
13.分攤待攤投資。
待攤投資累計支出 70 000 萬元，按費用與資產(chǎn)形成之
間的關(guān)系，2022 年某月，采用實際分配率將待攤投資分攤計
入交付使用資產(chǎn)價值、轉(zhuǎn)出投資價值，分攤結(jié)果為：
（1）主壩等建筑物、構(gòu)筑物分攤待攤投資 52 080 萬元；
（2）閘門、啟閉機和電氣設(shè)備等需安裝設(shè)備分攤待攤
投資 16 520 萬元。
（3）專用設(shè)施（進場道路）分攤待攤投資 1 400 萬元。
14.項目竣工驗收并交付使用。
2022 年某月，在建工程轉(zhuǎn)交付，其中：交付甲中心資產(chǎn)
價值 118 800 萬元，交付交通部門專用設(shè)施（進場道路）價
值 2 400 萬元。
交付甲中心資產(chǎn)包括：
（1）公共基礎(chǔ)設(shè)施 115 940 萬元；
（2）固定資產(chǎn) 2 860 萬元（管理用房 2 160 萬元、通
用設(shè)備 700 萬元）；
（3）庫存物品 100 萬元；
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（4）無形資產(chǎn) 400 萬元。
二、案例分析和賬務(wù)處理
（一）適用范圍判斷。
根據(jù)《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報
表》（以下簡稱《政府會計制度》）規(guī)定，單位對基本建設(shè)
投資應(yīng)當按照本制度規(guī)定統(tǒng)一進行會計核算，不再單獨建
賬，但是應(yīng)當按項目單獨核算，并保證項目資料完整。
根據(jù)《政府會計準則制度解釋第 2 號》規(guī)定，基本建設(shè)
項目應(yīng)當由負責編報基本建設(shè)項目預(yù)決算的單位（即建設(shè)單
位）作為會計核算主體。建設(shè)單位按照《政府會計制度》規(guī)
定在相關(guān)會計科目下分項目對基本建設(shè)項目進行明細核算。
根據(jù)《政府會計準則第 5 號——公共基礎(chǔ)設(shè)施》（以下
簡稱《5 號準則》）第十一條規(guī)定，“政府會計主體自行建
造的公共基礎(chǔ)設(shè)施，其成本包括完成批準的建設(shè)內(nèi)容所發(fā)生
的全部必要支出，包括建筑安裝工程投資支出、設(shè)備投資支
出、待攤投資支出和其他投資支出”。
根據(jù)《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》（財政部令第 81 號）第七
條規(guī)定，“按項目單獨核算……，根據(jù)批準的項目概（預(yù)）
算做好核算管理……”。
甲中心作為事業(yè)單位，應(yīng)按照《政府會計制度》和《基
本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》、《基本建設(shè)項目成本管理規(guī)定》等規(guī)定，
通過“在建工程”及其所屬明細科目核算水庫工程建設(shè)項目
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在建設(shè)期內(nèi)發(fā)生的實際成本。
（二）項目建設(shè)期內(nèi)的會計處理。
1.建設(shè)征地移民補償費用會計處理。
分析：根據(jù)《5 號準則》第十一條、《政府會計制度》
“1613 在建工程”科目使用說明、《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》
第二十一條建設(shè)成本的支出內(nèi)容，建設(shè)征地移民補償支出應(yīng)
在“待攤投資”明細科目中核算。
2019 年某月，甲中心賬務(wù)處理如下：（單位：萬元）
財務(wù)會計：
借：在建工程——待攤投資——土地征用及遷移補償費
3 000
貸：零余額賬戶用款額度 3 000
預(yù)算會計：
借：事業(yè)支出——財政撥款支出——項目支出——XX 水
庫工程 3 000
貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度 3 000
2.設(shè)計費用會計處理。
分析：根據(jù)《5 號準則》第十一條、《政府會計制度》
“1613 在建工程”科目使用說明、《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》
第二十一條建設(shè)成本的支出內(nèi)容，發(fā)生的設(shè)計費用應(yīng)在“待
攤投資”明細科目中核算。
2019 年某月，甲中心賬務(wù)處理如下：（單位：萬元）
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財務(wù)會計：
借：在建工程——待攤投資——設(shè)計費 500
貸：零余額賬戶用款額度 500
預(yù)算會計：
借：事業(yè)支出——財政撥款支出——項目支出——XX 水
庫工程 500
貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度 500
3.自用固定資產(chǎn)會計處理。
分析：根據(jù)《5 號準則》第十一條、《政府會計制度》
“1613 在建工程”科目使用說明、《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》
第二十一條建設(shè)成本的支出內(nèi)容，因計算機等自用固定資產(chǎn)
無需安裝即可使用，故購置費用在“設(shè)備投資”的“不需要
安裝設(shè)備”明細科目中核算。
2019 年某月，甲中心賬務(wù)處理如下：（單位：萬元）
財務(wù)會計：
借：在建工程——設(shè)備投資——不需要安裝設(shè)備
——計算機 1.50 ——設(shè)備投資——不需要安裝設(shè)備——會議桌椅
0.80 ——設(shè)備投資——不需要安裝設(shè)備——空調(diào)
1.50
貸：零余額賬戶用款額度 3.80
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預(yù)算會計：
借：事業(yè)支出——財政撥款支出——項目支出——XX 水
庫工程 3.80
貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度 3.80
4.工程預(yù)付款支付會計處理。
分析：根據(jù)《政府會計制度》“1214 預(yù)付賬款”科目
使用說明，支付的工程預(yù)付款在“預(yù)付賬款”的“預(yù)付工程
款”明細科目中核算。
財務(wù)會計：
借：預(yù)付賬款——預(yù)付工程款——丙公司 1 500
貸：零余額賬戶用款額度 1 500
預(yù)算會計：
借：事業(yè)支出——財政撥款支出——項目支出——XX 水
庫工程 1 500
貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度 1 500
5.主壩標段工程款會計處理。
分析：根據(jù)《5 號準則》第十一條、《政府會計制度》“1613
在建工程”科目使用說明、《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》第二十一
條建設(shè)成本的支出內(nèi)容，施工工程結(jié)算款應(yīng)在“建筑安裝工
程投資”、“待攤投資”等明細科目中核算，并根據(jù)結(jié)算的
具體項目進行更為明細的核算，以滿足資產(chǎn)價值計量和確認
等經(jīng)濟業(yè)務(wù)工作的需要。
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結(jié)算的項目能否直接形成資產(chǎn)是決定“在建工程”明細
科目使用的主要依據(jù)。能夠直接形成資產(chǎn)的結(jié)算項目，按所
形成的資產(chǎn)性質(zhì)和特征，分別在“建筑安裝工程投資”、“設(shè)
備投資”、“其他投資”中核算；不能夠直接形成資產(chǎn)的結(jié)
算項目，如施工臨時工程，雖然存在建筑安裝工作量并形成
工程實體，但在隨著工程進展，相關(guān)工程或設(shè)施需拆除或清
理，并不能最終形成直接交付的資產(chǎn)，應(yīng)在“待攤投資”中
核算。
因上游圍堰、下游圍堰和場內(nèi)臨時道路均為施工臨時工
程，不能直接形成交付資產(chǎn)，在“待攤投資”的“臨時設(shè)施
費”明細科目中核算；主壩基坑土石方開挖在“建筑安裝工
程投資”的“建筑工程”明細科目中核算。
2019 年某月，甲中心賬務(wù)處理如下：（單位：萬元）
財務(wù)會計：
借：在建工程——待攤投資——臨時設(shè)施費——上游圍
堰 600 ——待攤投資——臨時設(shè)施費——下游圍堰
200 ——待攤投資——臨時設(shè)施費——場內(nèi)臨時道路
100 ——建筑安裝工程投資——建筑工程——主壩
600
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貸：零余額賬戶用款額度 1 200
預(yù)付賬款——預(yù)付工程款——丙公司 300
預(yù)算會計：
借：事業(yè)支出——財政撥款支出——項目支出——XX 水
庫工程 1 200
貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度 1 200
6.開發(fā)軟件會計處理。
分析：根據(jù)《5 號準則》第十一條、《政府會計制度》
“1613 在建工程”科目使用說明，軟件開發(fā)費用應(yīng)在“其
他投資”明細科目中核算。
2019 年某月，甲中心賬務(wù)處理如下：（單位：萬元）
財務(wù)會計：
借：在建工程——其他投資——無形資產(chǎn) 15
貸：零余額賬戶用款額度 15
預(yù)算會計：
借：事業(yè)支出——財政撥款支出——項目支出——XX 水
庫工程 15
貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度 15
7.差旅費會計處理。
分析：根據(jù)《5 號準則》第十一條、《政府會計制度》
“1613 在建工程”科目使用說明、《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》
第二十一條建設(shè)成本的支出內(nèi)容，差旅費應(yīng)在“待攤投資”
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的“項目建設(shè)管理費”明細科目中核算。
2020 年某月，甲中心賬務(wù)處理如下：（單位：萬元）
財務(wù)會計：
借：在建工程——待攤投資——項目建設(shè)管理費——差
旅費 1
貸：零余額賬戶用款額度 1
預(yù)算會計：
借：事業(yè)支出——財政撥款支出——項目支出——XX 水
庫工程 1
貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度 1
8.閘門及啟閉設(shè)備制造款會計處理。
分析：根據(jù)《5 號準則》第十一條、《政府會計制度》
“1613 在建工程”科目使用說明和《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》
第二十一條建設(shè)成本的支出內(nèi)容，因閘門及啟閉設(shè)備需安裝
方可使用，設(shè)備制造款在“設(shè)備投資”的“在安裝設(shè)備”明
細科目中核算。
2020 年某月，甲中心賬務(wù)處理如下：（單位：萬元）
財務(wù)會計：
借：在建工程——設(shè)備投資——在安裝設(shè)備——閘門
500 ——設(shè)備投資——在安裝設(shè)備——啟閉機 300
貸：零余額賬戶用款額度 600
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預(yù)付賬款——預(yù)付備料款——戊公司 200
預(yù)算會計：
借：事業(yè)支出——財政撥款支出——項目支出——XX 水
庫工程 600
貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度 600
9.管理用房進度款會計處理。
分析：根據(jù)《5 號準則》第十一條、《政府會計制度》
“1613 在建工程”科目使用說明、《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》
第二十一條建設(shè)成本的支出內(nèi)容，管理用房進度款應(yīng)在“建
筑安裝工程投資”等明細科目中核算。
2021 年某月，甲中心賬務(wù)處理如下：（單位：萬元）
財務(wù)會計：
借：在建工程——建筑安裝工程投資——建筑工程——
管理用房 200
貸：零余額賬戶用款額度 200
預(yù)算會計：
借：事業(yè)支出——財政撥款支出——項目支出——XX 水
庫工程 200
貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度 200
10.工器具及備品備件會計處理。
分析：根據(jù)《5 號準則》第十一條、《政府會計制度》
“1613 在建工程”科目使用說明和《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》
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第二十一條建設(shè)成本的支出內(nèi)容，因工器具及備品備件達不
到固定資產(chǎn)標準，故購置費用在“設(shè)備投資”的“工具及器
具”明細科目中核算。
2021 年某月，甲中心賬務(wù)處理如下：（單位：萬元）
財務(wù)會計：
借：在建工程——設(shè)備投資——工具及器具（略）20
貸：零余額賬戶用款額度 20
預(yù)算會計：
借：事業(yè)支出——財政撥款支出——項目支出——XX 水
庫工程 20
貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度 20
11.尾工工程及預(yù)留費用會計處理。
分析：根據(jù)《5 號準則》第十一條、《政府會計制度》
“1613 在建工程”科目使用說明、《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》
第三十八條、《基本建設(shè)項目竣工財務(wù)決算管理暫行辦法》
第十七條，尾工工程及預(yù)留費用應(yīng)在“建筑安裝工程投資”、
“待攤投資”等明細科目中核算。
2022 年某月，甲中心賬務(wù)處理如下：（單位：萬元）
財務(wù)會計：
借：在建工程——建筑安裝工程投資——建筑工程——
副壩 200 ——待攤投資——項目建設(shè)管理費 20
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貸：其他應(yīng)付款——尾工工程——路面剩余工程
200 ——預(yù)留費用——項目建設(shè)管理費 20
預(yù)算會計：不做賬務(wù)處理
12.結(jié)轉(zhuǎn)進場道路成本會計處理。
分析：《政府會計制度》“1613 在建工程”科目使用
說明、《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》第四十四條，產(chǎn)權(quán)不歸屬甲中
心的進場道路作為轉(zhuǎn)出投資處理。
2022 年某月，甲中心賬務(wù)處理如下：（單位：萬元）
財務(wù)會計：
借：在建工程——基建轉(zhuǎn)出投資 1 000
貸：在建工程——建筑安裝工程投資——建筑工程
——進場道路 1 000
預(yù)算會計：不做賬務(wù)處理
13.分攤待攤投資會計處理。
分析：《政府會計制度》“1613 在建工程”科目使用
說明、《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》第三十五條，將待攤投資支出
按合理比例分攤計入交付使用資產(chǎn)價值、轉(zhuǎn)出投資價值。
具體分攤過程如下：
（1）確定分攤方法。
水庫工程的所有單項工程一次竣工并投入使用，因此，
應(yīng)采用實際分配率分攤待攤投資支出。
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（2）計算分配率。
實際分配率=待攤投資明細科目余額÷（建筑工程明細
科目余額+安裝工程明細科目余額+設(shè)備投資明細科目余額+
基建轉(zhuǎn)出投資投資明細科目余額）×100％
即：分配率= 70 000/(37 200+2 800+9 000+1 000)=140%
注：不需要安裝的設(shè)備 700 萬元和達不到固定資產(chǎn)標準
的工具、器具 100 萬元不參與待攤投資的分攤，因此，在計
算分配率時，設(shè)備投資明細科目余額從 9 800 萬元調(diào)整為 9
000 萬元。
（3）計算應(yīng)分攤的待攤投資。
某項固定資產(chǎn)應(yīng)分攤的待攤投資=該項固定資產(chǎn)的建筑
工程成本或該項固定資產(chǎn)（設(shè)備）的采購成本和安裝成本合
計×分配率。
以副壩為例，其建筑工程成本為 8 000 萬元，應(yīng)分攤的
待攤投資為 8 000*140%=11 200 萬元。
計算完成各項資產(chǎn)應(yīng)分攤待攤投資后，2022 年某月，甲
中心賬務(wù)處理如下：（單位：萬元）
財務(wù)會計：
借：在建工程——建筑安裝工程投資——建筑工程（略）
52 080 ——建筑安裝工程投資——安裝工程（略） 3 920 ——設(shè)備投資——在安裝設(shè)備（略） 12 600
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——基建轉(zhuǎn)出投資 1 400
貸：在建工程——待攤投資（略） 70 000
預(yù)算會計：不做賬務(wù)處理
14.竣工驗收交付使用會計處理。
分析：《政府會計制度》“1613 在建工程”科目使用
說明、《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》第四十一條、《基本建設(shè)項目
竣工財務(wù)決算管理暫行辦法》第十九條以及《財政部 水利
部關(guān)于進一步加強水利基礎(chǔ)設(shè)施政府會計核算的通知》有關(guān)
規(guī)定，將在建工程轉(zhuǎn)為交付公共基礎(chǔ)設(shè)施。
交付甲中心的資產(chǎn)中，主壩、副壩等設(shè)施設(shè)備列入“公
共基礎(chǔ)設(shè)施”科目；管理用房和自用固定資產(chǎn)等通用設(shè)備列
入“固定資產(chǎn)”科目；不夠固定資產(chǎn)標準的生產(chǎn)工具、器具
和備品備件等列入“庫存物品”科目；軟件開發(fā)及購置等列
入“無形資產(chǎn)”科目。交付交通部門專用設(shè)施（進場道路）
列入“無償調(diào)撥凈資產(chǎn)”科目。
2022 年某月，甲中心賬務(wù)處理如下：（單位：萬元）
財務(wù)會計：
借：公共基礎(chǔ)設(shè)施——水利基礎(chǔ)設(shè)施——水庫工程
——山區(qū)水庫（略） 115 440
固定資產(chǎn)——房屋及構(gòu)筑物（略） 2 160
固定資產(chǎn)——通用設(shè)備（略） 700
庫存物品（略） 100
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無形資產(chǎn)（略） 400
無償調(diào)撥凈資產(chǎn) 2 400
貸：在建工程——建筑安裝工程投資——建筑工程
（略） 89 280 ——建筑安裝工程投資——安裝工程（略）6 720 ——設(shè)備投資（略） 22 400 ——其他投資（略） 400 ——基建轉(zhuǎn)出投資 2 400
預(yù)算會計：不做賬務(wù)處