于增彪/文
將管理用報告與專業(yè)用 報告連接起來，也將業(yè) 務(wù)與財務(wù)融為一體
在美國等發(fā)達(dá)國家，首席財務(wù)官 （CFO）靚麗轉(zhuǎn)身為首席執(zhí)行官（CEO）或董 事長的情況并不少見，而且CEO一旦離 職，最有可能臨時接替CEO的就是CFO。 但是，在中國企業(yè)可能沒有這么容易。值 得慶幸的是，最近情況正在發(fā)生積極的變 化。某知名企業(yè)現(xiàn)任CEO就是會計出身， 有消息稱這位CEO指日可成為董事長的 繼承者。CFO向CEO或董事長跨界現(xiàn)象， 促使我們?nèi)ニ伎糃EO和CFO之間的關(guān)系問 題，思考他們對于管理會計應(yīng)用和創(chuàng)新的 影響。
CFO和CEO的思路
一個企業(yè)可分成兩個系統(tǒng)：一個是業(yè) 務(wù)系統(tǒng)，另一個是管理系統(tǒng)。業(yè)務(wù)系統(tǒng)包 括供產(chǎn)銷、技術(shù)等要素，目的是為客戶提 供產(chǎn)品和服務(wù)；管理系統(tǒng)包括決策和提供 信息兩個互相聯(lián)系、互為因果的基本要 素，目的是保證企業(yè)在為客戶提供產(chǎn)品和 服務(wù)的過程中賺取利潤、創(chuàng)造社會財富。 在管理系統(tǒng)中，決策是CEO的職權(quán)， 提供信息是CFO的職權(quán)。從CEO的立場 看，他必須讓下屬或員工按照他的意圖把 事情做好。其基本“套路”是：從戰(zhàn)略出發(fā) 為下屬制定目標(biāo)，配合目標(biāo)為下屬設(shè)計激 勵制度，矯正下屬對目標(biāo)的偏差或者修改 激勵制度。這里有必要強(qiáng)調(diào)獎懲制度。 根據(jù)我們的經(jīng)驗和觀察，所謂獎懲制度就 是將業(yè)績指標(biāo)（目標(biāo)）與獎懲資源有機(jī)結(jié) 合（或掛鉤），有效獎懲制度可以將下屬或 員工工作的“外在強(qiáng)迫性”轉(zhuǎn)化為“內(nèi)在自 覺性”。換句話說，當(dāng)CEO發(fā)現(xiàn)下屬執(zhí)行 目標(biāo)過程出現(xiàn)偏差時，可以不去采取矯正 偏差的行動，因為有有效的獎懲制度，下 屬或員工會自覺調(diào)整偏差。當(dāng)然，有時獎 懲制度設(shè)計有問題會造成目標(biāo)偏差，這時 CEO不要直接采取矯正偏差的行動，而是 修改獎懲制度。這就是用經(jīng)濟(jì)的手段管 理企業(yè)，但是中國很多企業(yè)的CEO習(xí)慣于 用行政手段。 從CFO的立場看，CEO的決策需要信 息，他必須為CEO的決策提供信息。唯有 如此，才能保證決策的準(zhǔn)確性，企業(yè)才能 創(chuàng)造價值。CFO提供三類信息：一是決策 支持信息，包括戰(zhàn)略制定、目標(biāo)制定、獎懲 設(shè)計的信息，也稱決策分析報告。二是決 策執(zhí)行信息，主要是反饋信息，特別是目 標(biāo)偏差及其原因、責(zé)任和整改措施的信息， 也稱反饋報告。三是當(dāng)事人行為信息，一 旦業(yè)績指標(biāo)與獎懲資源掛鉤，必然誘發(fā)當(dāng) 事人的行為。對此，最有意義的處理辦法 是通過調(diào)整業(yè)績指標(biāo)和獎懲資源，將當(dāng)事 人的行為引導(dǎo)到企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)上去，使得 當(dāng)事人在達(dá)成企業(yè)目標(biāo)的同時，也實現(xiàn)了 自己的目標(biāo)。諸如此類的信息已為理論和 實務(wù)界所關(guān)注，但尚無系統(tǒng)的處理方法。
CFO和CEO的關(guān)系
CEO在３個方面區(qū)別于CFO：一是懂 戰(zhàn)略選擇。這是遠(yuǎn)見，成功企業(yè)的CEO都 毫不例外。二是高風(fēng)險偏好選擇。這是 勇氣，在中國第一代富起來的人群中，很
多人是靠膽識來賺錢。三是決策及其實 施時機(jī)選擇。這是智慧，不能貿(mào)然決策， 也不能貿(mào)然實施，而是老謀深算。對于 CFO來說，只要具備了CEO的這３種素質(zhì)， 隨時有可能成為CEO。 以下分中小企業(yè)、大型企業(yè)和智能型 企業(yè)３種類型企業(yè)討論CEO與CFO在管理 會計應(yīng)用和創(chuàng)新過程中的關(guān)系。 一是中小企業(yè)。從表面上看，中小企 業(yè)很少應(yīng)用管理會計知識和技能，實際上 管理會計是創(chuàng)造價值的信息系統(tǒng)，企業(yè)只 要想賺錢就不可能不應(yīng)用管理會計知識 和技能。事實是：這些中小企業(yè)的財會人 員和CFO真沒用管理會計，但CEO在親自 使用。比如企業(yè)在投資時，肯定需要進(jìn)行 投資決策分析，財務(wù)人員沒有做，CEO也 想不到CFO會做，就只能CEO自己做了。
只是CEO不知道這就是現(xiàn)成的管理會計 知識和技能。根據(jù)筆者過去的經(jīng)驗和觀 察，管理會計應(yīng)用成功的中小企業(yè)都是 CEO動議CFO密切配合的結(jié)果，這可稱得 上是司令和參謀的關(guān)系。同時，筆者也建 議CFO也要主動對CEO出擊。筆者在實務(wù) 中發(fā)現(xiàn)３條原則，供CFO出擊時謹(jǐn)記：一 是選擇董事長或CEO關(guān)注的問題；二是要 給出管理會計解決方案；三是要有“看得 見，摸得著” 的、可視化的效率和效果。 二是大型企業(yè)。大型企業(yè)與中小型 企業(yè)不同，CEO跟CFO是伙伴的關(guān)系，是平 等的。大型企業(yè)的CEO經(jīng)常面臨著３個 問題：其一信息超載。由于大型企業(yè)層級 多、部門多、業(yè)務(wù)種類多、地域分散等原 因，CEO事實上遠(yuǎn)離業(yè)務(wù)，而不得不要求 下屬報告他們的情況，同時也被信息所淹 沒。其二是實行集權(quán)管理的公司，CEO總 在擔(dān)心子公司失去主動性，把子公司管 死，在各子公司都在等著總部發(fā)布命令的 條件下，子公司的懶政、庸政，總部各部門 的耽擱、遲滯、官僚主義已在所難免。其 三實行分權(quán)管理的公司，CEO總在擔(dān)心子 公司不顧公司整體利益，出現(xiàn)混亂。 根據(jù)國內(nèi)外的經(jīng)驗，解決這３個問題 有兩個辦法：第一就是搞事業(yè)部制度， 100年前美國杜邦、通用汽車公司最先采 用，到目前歷經(jīng)變革，已經(jīng)由原來的以預(yù) 算管理為基礎(chǔ)發(fā)展到以平衡計分卡為基 礎(chǔ)。第二是建立健全管理會計報告體系，
中國有家大型集團(tuán)公司要求總會計師解 決信息超載的問題，該公司總會計師設(shè)計 了獨具特色的報告體系，即所謂“大預(yù)算 戰(zhàn)略”，也就是說CEO或董事長主要通過 預(yù)算編制分析報告和執(zhí)行反饋報告來了 解和管控集團(tuán)公司經(jīng)營，進(jìn)行決策，其報 告系統(tǒng)最具特色之處，是將報告分成管理 用報告和專業(yè)用報告。前者極其簡括， 16 開紙不足一頁，而后者則越詳實越 好。同時，將管理用報告與專業(yè)用報告連 接起來，然后將專業(yè)用報告按照組織結(jié)構(gòu) 建立起“聯(lián)動共振”模型，所謂“提起來是 一串兒，放下去是一片兒”，也將業(yè)務(wù)與財 務(wù)融為一體。 三是智能型企業(yè)。在嚴(yán)格意義上，還 應(yīng)區(qū)分全智能和半智能兩類。全智能型 企業(yè)，其決策和信息處理全部自動化，即 所謂的數(shù)據(jù)驅(qū)動行動，CEO和CFO變成智 能型企業(yè)的聯(lián)合設(shè)計師。全智能型企業(yè) 要了解環(huán)境、數(shù)據(jù)和決策、行動，其中決策 和數(shù)據(jù)已經(jīng)難分難辨，互相交融，CFO的 信息職權(quán)、CEO的決策職權(quán)都被機(jī)器所取 代。因為決策的過程也是信息處理過 程。必須強(qiáng)調(diào)，管理會計可能會消失，但 管理會計知識不會消失；掌握管理會計知 識和技能的也可能是機(jī)器，但創(chuàng)造新的管 理會計知識和技能的在可見未來，還得依 靠高人。 （作者系清華大學(xué)教授，本文經(jīng)IMA 唐夢涵整理）
