劉小明
2016年6月，國家財政部發(fā)布了《管理會計基本指引》（下稱《基本指引》），這是2014年10月《財政部關(guān)于全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》（下稱《指導(dǎo)意見》）出臺以來，財政部發(fā)布的第一份落實《指導(dǎo)意見》的專業(yè)性文件，是我國管理會計發(fā)展進(jìn)程中具有標(biāo)志性的重要文件，廣大企業(yè)與行政事業(yè)單位應(yīng)予密切關(guān)注、認(rèn)真學(xué)習(xí)、有效應(yīng)用。
學(xué)好用好《基本指引》，首先要全面、正確認(rèn)識《基本指引》的功能與地位。
眾所周知，《指導(dǎo)意見》是發(fā)展我國管理會計的指導(dǎo)綱領(lǐng)，它提出了“4+1”管理會計體系建設(shè)目標(biāo)與任務(wù),即管理會計理論體系建設(shè)、管理會計指引體系建設(shè)、管理會計人才隊伍建設(shè)、管理會計信息系統(tǒng)建設(shè)、管理會計咨詢服務(wù)市場建設(shè)。《基本指引》與管理會計體系建設(shè)的這五個方面均有密切關(guān)系，直接和間接影響著這五個方面，所以說《基本指引》是落實《指導(dǎo)意見》的基礎(chǔ)性、關(guān)鍵性成果，是管理會計體系建設(shè)的奠基性文獻(xiàn)。
一、《基本指引》是管理會計指引體系建設(shè)的統(tǒng)領(lǐng)和依據(jù)
管理會計指引體系是用以指導(dǎo)單位管理會計實踐的系列性標(biāo)準(zhǔn)，它將包括基本指引、應(yīng)用指引和案例示范。其中，基本指引是對管理會計普遍規(guī)律的總結(jié)提煉，解決對管理會計的基本認(rèn)識問題，如管理會計概念、目標(biāo)、應(yīng)用原則、應(yīng)用主體、應(yīng)用要素（包括應(yīng)用環(huán)境、管理會計活動、工具方法、信息與報告等四要素）等，為單位（包括企業(yè)和行政事業(yè)單位）全面準(zhǔn)確理解管理會計、科學(xué)系統(tǒng)應(yīng)用管理會計提供了基本框架和方向；應(yīng)用指引將著重介紹管理會計的工具方法，說明各種工具方法應(yīng)用的環(huán)境、如何選擇、具體操作及各自的優(yōu)缺點、預(yù)期效果等，為單位系統(tǒng)了解和應(yīng)用管理會計提供具體指導(dǎo)，以推動管理會計在單位的有效應(yīng)用；案例示范是對國內(nèi)外管理會計經(jīng)驗的總結(jié)提煉，是對如何運用管理會計應(yīng)用指引的實例示范，為單位提供直觀的參考借鑒，是管理會計指引體系的重要補充。應(yīng)該指出，在管理會計指引體系中，應(yīng)用指引居于主體地位，但基本指引起統(tǒng)領(lǐng)作用，是管理會計指引體系建設(shè)的首要工作，是制定應(yīng)用指引和建設(shè)案例庫的依據(jù)。應(yīng)用指引的框架設(shè)計、示范案例的選取都將依據(jù)基本指引而展開。
二、《基本指引》是管理會計理論體系建設(shè)的制度保障
理論是行動的先導(dǎo)，只有以科學(xué)的理論為指導(dǎo)，一切行動才能把握正確方向，才能取得良好效果。作為會計的重要分支，作為會計改革與發(fā)展的重要方向，管理會計的發(fā)展必須遵循事物發(fā)展一般規(guī)律，大力推進(jìn)理論體系建設(shè)，切實發(fā)揮理論先導(dǎo)作用。然而，不可忽視的是，實踐是理論的源泉，理論來源于實踐，理論是對實踐規(guī)律性的提煉與總結(jié)。從管理會計發(fā)展歷程看，管理會計理論正是隨著經(jīng)濟(jì)社會環(huán)境、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營模式、管理科學(xué)和科技水平以及管理會計實務(wù)不斷發(fā)展而逐步發(fā)展起來的，又反作用于實踐，推動實踐的發(fā)展。管理會計理論的每一次重大創(chuàng)新都是在實踐基礎(chǔ)上產(chǎn)生、升華的，成為指導(dǎo)單位開展管理會計活動的重要行動指南。因此，建設(shè)中國特色管理會計理論體系，必須要立足于我國國情和單位實際，加強管理會計理論與實踐互動，切實推動管理會計經(jīng)驗做法上升到理論。我國引進(jìn)管理會計已有三十多年，但管理會計理論建設(shè)步伐緩慢，至今未形成一套內(nèi)容比較完備、邏輯關(guān)系清晰、有效引領(lǐng)實踐、業(yè)界基本公認(rèn)的管理會計理論體系，一個重要原因就是缺乏廣泛、有序、高效的管理會計實踐基礎(chǔ)?！痘局敢访鞔_了單位應(yīng)用管理會計的目標(biāo)、原則、要素等主要問題，是對管理會計應(yīng)用的核心內(nèi)容的總結(jié)、提煉?！痘局敢返陌l(fā)布，標(biāo)志著管理會計指引體系的建設(shè)與實施已全面啟動，必將推動我國管理會計工作更加普遍、有序、高效開展，涌現(xiàn)更多的成功案例與先進(jìn)經(jīng)驗，從而為建設(shè)中國特色管理會計理論體系提供必要的實踐基礎(chǔ)。同時，《基本指引》提出若干管理會計基本概念，將管理會計普遍規(guī)律上升到標(biāo)準(zhǔn)，解決了多年來對管理會計認(rèn)識不一、缺乏公認(rèn)的定義和框架等基本問題，有利于引導(dǎo)會計理論界統(tǒng)一認(rèn)識，形成共同話語基礎(chǔ)，推進(jìn)管理會計理論加速發(fā)展。況且，《基本指引》本身就是匯集各方認(rèn)識、協(xié)調(diào)各方意見形成的基礎(chǔ)性研究成果，應(yīng)被視作中國特色管理會計理論體系的重要內(nèi)容。
三、《基本指引》是管理會計人才隊伍建設(shè)的重要依據(jù)
毋庸置疑，管理會計體系建設(shè)中，人才隊伍建設(shè)是關(guān)鍵；建設(shè)管理會計人才隊伍，設(shè)計好人才能力框架是關(guān)鍵。人才能力框架是對要成為合格人才應(yīng)具備什么能力、什么知識結(jié)構(gòu)所做的系統(tǒng)梳理和科學(xué)概括。一個科學(xué)合理的、符合中國國情的管理會計人才能力框架及人才評價體系的形成，有待我國會計界專家、管理界專家、人力資源專家通力合作、深入研究。但可以肯定的是，《基本指引》為我國管理會計人才能力框架及人才評價體系的研究提供了重要借鑒與啟示。因為《基本指引》不僅明確了單位應(yīng)用管理會計的目標(biāo)、原則，而且明確了管理會計應(yīng)用的要素，包括應(yīng)用環(huán)境、管理會計活動、工具方法、信息與報告等，強調(diào)“管理會計活動是單位利用管理會計信息，運用管理會計工具方法，在規(guī)劃、決策、控制、評價等方面服務(wù)于單位管理需要的相關(guān)活動”，指出單位在戰(zhàn)略管理、預(yù)算管理、成本管理、營運管理、投融資管理、績效管理、風(fēng)險管理等領(lǐng)域應(yīng)用管理會計所需使用的管理會計工具方法。這些條款所涉及到的知識與能力要求，無疑是研究構(gòu)建管理會計人才能力框架與人才評價體系的重要依據(jù)，也是高校與其他教育機(jī)構(gòu)進(jìn)行管理會計專業(yè)建設(shè)和課程建設(shè)的重要依據(jù)。
四、《基本指引》為管理會計信息系統(tǒng)建設(shè)提供了導(dǎo)示
信息化是支持管理會計理念與方法落地，支撐管理會計功能發(fā)揮和價值實現(xiàn)的重要手段和推動力量。目前，我國管理會計信息化盡管已有一定發(fā)展，但總體而言仍處于低水平狀態(tài)。形成這種局面的重要原因就是缺乏管理會計信息系統(tǒng)建設(shè)的基本要求。鑒此，《基本指引》明確要求“單位應(yīng)將管理會計信息化需求納入信息系統(tǒng)規(guī)劃，通過信息系統(tǒng)整合、改造或新建等途徑，及時、高效地提供和管理相關(guān)信息，推進(jìn)管理會計實施。”并且明確了管理會計信息質(zhì)量特征（相關(guān)、可靠、及時、可理解）、信息載體形式（管理會計報告）、信息提供周期（定期與不定期相結(jié)合）等。另外，《基本指引》列示了單位開展管理會計活動的縱向環(huán)節(jié)（規(guī)劃、決策、控制、評價），梳理出單位應(yīng)用管理會計的橫向領(lǐng)域（戰(zhàn)略管理、預(yù)算管理、成本管理、營運管理、投融資管理、績效管理、風(fēng)險管理等），并提出“管理會計應(yīng)嵌入單位相關(guān)領(lǐng)域、層次、環(huán)節(jié)，以業(yè)務(wù)流程為基礎(chǔ)，利用管理會計工具方法，將財務(wù)和業(yè)務(wù)等有機(jī)融合。”《基本指引》的這些內(nèi)容為單位構(gòu)建管理會計信息系統(tǒng)提供了有益的導(dǎo)示，有助于單位管理會計信息系統(tǒng)的建立與運行。
五、《基本指引》是開展管理會計咨詢服務(wù)的主要依據(jù)
管理會計咨詢服務(wù)是現(xiàn)代會計服務(wù)市場體系的重要組成部分，是確保上述四大任務(wù)順利實施推進(jìn)的外部支持。開展任何咨詢服務(wù)類工作，為保證其工作質(zhì)量，達(dá)到預(yù)定目的，必需有相應(yīng)的規(guī)范與評價依據(jù)。比如，會計準(zhǔn)則體系是會計師事務(wù)所進(jìn)行財務(wù)審計（即評價單位財務(wù)報表的合規(guī)性、真實性）的主要依據(jù)，內(nèi)部控制規(guī)范體系是會計師事務(wù)所進(jìn)行內(nèi)部控制審計（即評價單位內(nèi)部控制設(shè)計與運行的有效性）的主要依據(jù)。無疑，以管理會計基本指引為統(tǒng)領(lǐng)的管理會計指引體系，是管理會計咨詢服務(wù)機(jī)構(gòu)開展管理會計咨詢服務(wù)的主要依據(jù)。管理會計咨詢服務(wù)機(jī)構(gòu)及其從業(yè)人員，必須全面深入地學(xué)好《基本指引》和即將陸續(xù)發(fā)布的應(yīng)用指引及案例示范，領(lǐng)會其實質(zhì)要領(lǐng)，融會貫通，才有可能為委托單位提供更為科學(xué)規(guī)范的、創(chuàng)新性的管理會計實務(wù)方案，解決單位在管理會計應(yīng)用中存在的問題，助力單位提質(zhì)增效，實現(xiàn)戰(zhàn)略規(guī)劃，創(chuàng)造更多價值。
?。ㄗ髡吆喗椋荷轿髫斀?jīng)大學(xué)會計學(xué)院教授；研究方向：管理會計理論與實務(wù)；）
