政府是社會特殊的角色，政府會計信息受到社會各界越來越廣泛的關(guān)注和重視，監(jiān)督政府財政資金的運作、對政府工作績效進(jìn)行評價都對政府會計信息披露的廣度和深度提出了更高的要求。我國的政府會計信息起步較晚，但都與企業(yè)會計信息披露都要求會計信息的披露具有真實性、可靠性、相關(guān)性、及時性和可比性等;它們都以報告財務(wù)信息為主，并配以少量非財務(wù)信息等。區(qū)別主要體現(xiàn)在披露的主體、內(nèi)容、形式、目標(biāo)及披露信息的范圍等方面。因此我們可以借鑒企業(yè)會計信息披露已有的理論成果與實踐經(jīng)驗，為我國政府會計信息披露提供導(dǎo)向。此外，西方發(fā)達(dá)國家已經(jīng)建立了政府會計體系和完善的政府會計信息披露體系，因此在立足我國基本國情的基礎(chǔ)上，借鑒西方國家的優(yōu)秀理論成果，積極推進(jìn)政府會計信息披露制度的建設(shè)，確立我國政府會計信息披露的模式，構(gòu)建符合我國國情且與國際慣例接軌的政府會計信息披露框架，是我們當(dāng)前的重要工作。
一、政府會計信息披露目標(biāo)與主體
（一）政府會計信息披露目標(biāo)
政府會計目標(biāo)是政府會計管理系統(tǒng)的起點和終點，它影響著政府會計理論的研究和會計實踐，因此，它是一個非常重要的問題。政府會計目標(biāo)受其環(huán)境影響并適應(yīng)環(huán)境的需要。政府作為一個會計主體，它的收入（資源）來源主要是納稅人繳納的稅款，除此之外，還有政府發(fā)行公債等方式舉債獲得的收入等;政府對收入的使用主要是向公眾提供公共產(chǎn)品，如公共安全、基礎(chǔ)教育、公共道路等。會計要對這些事項一記錄并報告。政府會計功能的有效發(fā)揮是實現(xiàn)政府會計信息披露目標(biāo)的基礎(chǔ)。政府會計信息披露要實現(xiàn)的目標(biāo)主要包括以下幾方面：（1）客觀地、如實地反映政府的財務(wù)狀況，凈值情況和現(xiàn)金流量狀況（2）反映政府受托責(zé)任的履行情況。社會公眾既是政府資源的主要提供者，也是政府提供公共服務(wù)的接受者，因此，公眾與政府之間體現(xiàn)了最根本的受托代理責(zé)任。（3）為管理部門和投資者進(jìn)行相關(guān)決策提供信息。管理部門主要是指公共財政管理部門。
（二）政府會計信息披露主體與載體
政府會計信息披露主體主要從信息披露和報告的角度界定政府會計主體，而政府會計報告是政府會計信息披露的載體，所以本文認(rèn)為政府會計信息披露主體與政府會計報告主體是內(nèi)涵相同的概念。政府會計信息披露主體的根本目的是實現(xiàn)政府會計信息披露的目標(biāo)，因為只有明確了哪些單位應(yīng)當(dāng)作為政府會計信息披露的主體或者說主體的組成部分，才能確定他們相應(yīng)的受托責(zé)任，并且要求他們披露對信息使用者有用的信息。因此，政府會計信息披露主體界定的根本出發(fā)點是政府公共受托和信息使用者的信息需求兩個方面。基于PSC的劃分標(biāo)準(zhǔn)和其他國家的實踐經(jīng)驗，本文認(rèn)為我國的政府會計信息披露主體的界定思路大致如下：（1）按照控制標(biāo)準(zhǔn)、法律主體標(biāo)準(zhǔn)和政治性受托責(zé)任標(biāo)準(zhǔn)確定各級政府整體和其組成單位分別作為政府會計信息披露的主體。（2）按照基金核算分配標(biāo)準(zhǔn)確定各類政府基金作為政府會計信息披露的主體。
二、政府會計信息披露現(xiàn)狀
現(xiàn)階段我國政府部門執(zhí)行的是預(yù)算會計體系，其目標(biāo)主要是為了滿足國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理和預(yù)算管理的需要，從嚴(yán)格意義上講，我國目前還沒有能夠全面反映政府經(jīng)濟(jì)資源、現(xiàn)時義務(wù)和業(yè)務(wù)活動全貌的政府會計體系。隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的逐步完善，研究建立我國政府會計體系，建立科學(xué)的政府會計信息披露制度，已經(jīng)成為加強(qiáng)政府公共管理的重要內(nèi)容。
三、我國政府會計信息披露現(xiàn)狀
（一）信息披露不完整，不全面
現(xiàn)行的預(yù)算會計強(qiáng)調(diào)的是為預(yù)算管理服務(wù)，因此造成預(yù)算會計僅側(cè)重預(yù)算資金的收入、支出及結(jié)余的核算，不能提供整個一級政府的資產(chǎn)和負(fù)債狀況。財政預(yù)算、決算報告主要反映財政收支及預(yù)算執(zhí)行情況，而使用財政資金形成的政府固定資產(chǎn)、行政事業(yè)單位的國有固定資產(chǎn)及使用情況、政府舉借的債務(wù)以及還本付息情況、預(yù)算資金的使用情況等與預(yù)算收支沒有直接關(guān)系的重要信息最終往往被忽視和遺漏。現(xiàn)行的預(yù)算會計分為財政總預(yù)算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計，各自均有一套會計報表，各套報表自成體系，分別編報。有關(guān)預(yù)算收支及執(zhí)行情況的會計信息主要是通過政府的預(yù)算和決算形式間接地披露，使得政府會計信息透明度不高，沒有做到全面公開，沒有達(dá)到會計信息資源共享。
（二）信息披露缺乏真實性、可信度
會計信息的真實性十分重要，因為不夠真實的會計信息不僅不能滿足使用者對于信息的需求，還常常會導(dǎo)致使用者因為錯誤的信息做出失當(dāng)?shù)木駬駥?dǎo)致?lián)p失。政府會計信息披露的真實性指會計記錄、分析、計算、報告和考核的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)必須和客觀實際相符。真實性是我國對政府會計信息質(zhì)量的評價標(biāo)準(zhǔn)，在國外通常用可靠性這個術(shù)語進(jìn)行質(zhì)量評價?？梢哉f，真實性是會計的重中之重。我國會計信息披露不真實主要表現(xiàn)在以下兩個方面：（1）預(yù)算的財務(wù)數(shù)據(jù)核算方式不一致，突出表現(xiàn)為預(yù)算內(nèi)外資金的核算方式不統(tǒng)一。（2）設(shè)置預(yù)算報表項目不合適。這些核算方法影響了財務(wù)數(shù)據(jù)的真實性。
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（三）缺少統(tǒng)一的政府財務(wù)報告制度
政府財務(wù)報告作為政府財務(wù)信息披露的重要方式，受關(guān)注的程度也越來越高。我國各級政府至今還沒有編制過一份全面完整的政府財務(wù)報告。在現(xiàn)行預(yù)算會計模式下，缺乏完整反映政府財務(wù)狀況的財務(wù)會計報告，缺少統(tǒng)一的政府財務(wù)報告制度，未能提供政府層面的財務(wù)報告。這些因素在客觀上造成了政府會計信息披露不完整的現(xiàn)狀?？偟膩碚f，我國政府財務(wù)報告在信息披露方面還很不完整，存在明顯缺陷。
（四）忽視外部信心需求者的需要外
當(dāng)前，我國政府會計信息主要是為國家和政府決策服務(wù)，忽視了其他相關(guān)信息需求者的需要。這與外部信息需求者的弱勢地位關(guān)系甚緊，主要表現(xiàn)為內(nèi)外部需求者獲取信息渠道與便利程度的不同。政府及其機(jī)關(guān)內(nèi)部信息使用者在獲取信息方面具有極大優(yōu)勢，尤其是在管理受托責(zé)任中，上級獲得下級信息的權(quán)力是與生俱來的。外部需求者則只能根據(jù)簡單的政府財務(wù)報告取得信息。公眾作為政府的所有者和委托人，其本身具有很大的不確定性，利益非常分散，也在一定程度上導(dǎo)致了信息需求內(nèi)在動力不夠強(qiáng)大。另一方面，我國的預(yù)算會計制度，不僅沒有對內(nèi)部和外部信息使用者加以區(qū)分，且過分強(qiáng)調(diào)了具有信息優(yōu)勢的內(nèi)部使用者的需要，忽視了處于會計信息弱勢地位的外部使用者的信息權(quán)利，造成了一種人為信息不對稱。
四、政府會計信息披露的國外經(jīng)驗借鑒
從我們對國際發(fā)達(dá)國家觀察，由于國情差異，人文不同，經(jīng)濟(jì)發(fā)展不一，改革環(huán)境各具特色等因素的共同影響，各國采取的政府會計改革模式不相似，形成了德法模式，美國模式，英國模式與新西蘭模式四大類。這四種模式在權(quán)責(zé)發(fā)生制的運用程度，政府財務(wù)報告的編制內(nèi)容和方式及政府財務(wù)報告與預(yù)算報告的關(guān)系等方面都存在差異，但這四種模式與相應(yīng)的國情是吻合的。因此，我們的會計改革會計模式和信息披露的方式及程度不是越激烈越好，也不是越保守越好，而是借鑒前提的下，需要充分考慮國情的基礎(chǔ)上從長計議。
（一）逐漸向履行受托責(zé)任制轉(zhuǎn)變
我國應(yīng)該借鑒西方國家的經(jīng)驗，在確立財務(wù)報告的最高目標(biāo)時從決策有用論向履行受托責(zé)任轉(zhuǎn)變，將我國的公共政策改進(jìn)和完善公共財政體制與構(gòu)建全新的透明政府三者相結(jié)合，把政府的財務(wù)會計信息最大限度披露給普通民眾，使他們能依據(jù)信息做出經(jīng)濟(jì)決策，判斷和評估經(jīng)濟(jì)形勢，監(jiān)督政府財政行為，提高公共部門效能。只有將履行受托責(zé)任作為最高目標(biāo)，才能使廣大民眾具有國家主人的榮譽(yù)和自豪感。
（二）完善會計核算和財務(wù)管理報告
政府會計信息披露需要以財務(wù)報告的方式發(fā)表，而會計預(yù)算報告和財務(wù)管理報告是財務(wù)報告的兩個重要載體，其分別是政府在預(yù)決算時完成的工作，所以，沒有完善良好的會計核算和財務(wù)管理制度作為基礎(chǔ)，就無法向社會公布高質(zhì)量的會計信息。新西蘭和美國作為發(fā)達(dá)的資本主義國家，之所以能公布高質(zhì)量的財務(wù)報告，正是因為它們有完善的會計核算和財務(wù)管理制度進(jìn)行運作。我國需要汲取西方先進(jìn)國家的經(jīng)驗，要健全政府財務(wù)報告制度，更全面披露政府會計信息，必須以完善的會計核算和財務(wù)管理制度為基礎(chǔ)，這是改革順利完成的前提條件。
五、政府會計信息披露方法的改進(jìn)
面對政府財務(wù)信息披露不完整、不充分、透明度不高，無法客觀評價公共資源配置效率和政府績效，直接影響公共政策選擇和決策，最終影響到國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展。因此，應(yīng)從構(gòu)建透明型、服務(wù)型、績效型政府的高度，對政府財務(wù)信息披露的思路、方式和內(nèi)容進(jìn)行改進(jìn)與變革。能，提高財政透明度，同時也是我國參與一體化的國際經(jīng)濟(jì)競爭的重要條件。
（一）政府預(yù)算報告和政府財務(wù)報告相結(jié)合的會計披露體系
建立一個包括政府預(yù)算會計和政府財務(wù)會計在內(nèi)的“雙軌制”政府會計體系是目前我國政府會計改革的最好途徑，那么與其相對應(yīng)，必然會形成包括政府預(yù)算會計報告和政府財報告的政府會計信息披露體系。政府預(yù)算會計通過政府預(yù)算會計報告來披露主體單純的預(yù)算執(zhí)行管理和控制情況以及基于預(yù)算的受托責(zé)任，讓立法機(jī)關(guān)和廣泛的信息使用者借以分析和評價政府預(yù)算編制的水平和預(yù)算控制的有效性;政府財務(wù)會計通過政府財務(wù)報告來披露主體的財務(wù)狀況、管理績效和基于財務(wù)管理的受托責(zé)任，讓立法機(jī)關(guān)和廣泛的信息使用者借以分析和評價政府財務(wù)管理的水平和公共管理的效率。這樣的信息披露體系能改變現(xiàn)行政府會計報表縱橫交錯、條塊分割的做法。政府預(yù)算會計報告根據(jù)政府預(yù)算會計編制，采用收付實現(xiàn)制核算基礎(chǔ)，主要包括預(yù)算執(zhí)行收支表;政府財務(wù)報告根據(jù)政府財務(wù)會計編制，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)，主要包括資產(chǎn)負(fù)債表、運營業(yè)績表、現(xiàn)金流量表和附表等。
（二）加大會計信息披露的范圍
加大披露力度，提高透明度，使政府的業(yè)績更好地體現(xiàn)于財務(wù)報告公布的績效中，從而提高政府公信力，增強(qiáng)政府會計信息披露的積極性。如果能夠不斷公開信息的話，即便是政府的失誤也不再是罕見的事，其信息公開的壓力也會相應(yīng)見效，從而可以形成一種良性循環(huán)。這將對政府會計信息披露產(chǎn)生積極的激勵作用。應(yīng)從多方面共同努力，加強(qiáng)政府會計信息披露監(jiān)管。首先，加快對政府會計進(jìn)行監(jiān)管的立法工作，建立規(guī)范、權(quán)威的對政府財政資金進(jìn)行監(jiān)督的法律，以提高財政監(jiān)督的權(quán)威性，更好地對財政資金的收支等業(yè)務(wù)進(jìn)行考核、檢查和督促。其次，加強(qiáng)政府內(nèi)部財政收支監(jiān)督與管理，強(qiáng)化政府審計的監(jiān)督作用。政府審計部門應(yīng)對各級政府部門與機(jī)關(guān)會計進(jìn)行定期與不定期審查，采用專項審查、突擊審查等形式，不僅僅要其披露的信息是否正確，也要查披露的信息是否完整，質(zhì)量如何。最后，加強(qiáng)社會公眾監(jiān)督與新聞媒體監(jiān)督。搭建便捷暢通有效的信息溝通平臺，如各種熱線、博客、短信平臺等，使公眾能夠及時了解所需相關(guān)信息。充分發(fā)揮媒體力量，采用現(xiàn)代信息渠道，在不涉及國家機(jī)密和根本利益的前提下，最大限度地公開政府財務(wù)信息，以更好地督促政府提高財政管理水平。另外，將政府會計信息披露改革與政府其他改革相結(jié)合，尤其是績效考核制度改革，切切實實使政府各項工作都真正實現(xiàn)為民服務(wù)的宗旨。
（三）加強(qiáng)政府審計監(jiān)督機(jī)制
獨立審計是保證會計信息披露真實性的必要環(huán)節(jié)。在國外，地方政府編制的財務(wù)報告需經(jīng)過報送獨立于同級政府的審計部門經(jīng)過審計批準(zhǔn)后，才可以向公眾披露;而在我國，政府審計監(jiān)督機(jī)制還不是十分完善，政府財務(wù)信息沒有經(jīng)過獨立于同級政府的審計機(jī)構(gòu)的審計，財務(wù)信息的真實性和公允性得不到保障。隨著我國政府會計改革日漸深化，政府經(jīng)濟(jì)實力逐步增強(qiáng)，政府財政收支總體規(guī)模日益擴(kuò)大，政府財務(wù)收支運行的規(guī)范性越來越受到社會公眾的關(guān)注，政府審計的重要性和地位日益突出，由國家審計署和各級政府審計部門發(fā)布的政府審計報告，己經(jīng)成為政府利益相關(guān)者關(guān)注的焦點。但是由于官方的各級審計機(jī)構(gòu)也是隸屬于政府的職能部門，其獨立性得不到完全的保證，勢必會影響到審計監(jiān)督的效果。因此，政府會計信息的真實性和可靠性得不到保證。
六、結(jié)語
我國政府會計改革的趨勢已經(jīng)不可逆轉(zhuǎn)，我國已經(jīng)具備大面積開展政府會計改革的條件，對政府會計信息披露問題的關(guān)注和解決，能夠使我國進(jìn)一步完善市場經(jīng)濟(jì)機(jī)制，轉(zhuǎn)變政府職能都有重要作用。
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