【摘要】財(cái)政部于2013年12月25日公布了新的《行政單位會(huì)計(jì)制度》，其與1998版制度相比，新設(shè)了許多科目。本文就新設(shè)科目的新舊轉(zhuǎn)賬及具體財(cái)務(wù)處理進(jìn)行了詳細(xì)的介紹，并將其與事業(yè)單位會(huì)計(jì)中相同（或相似）科目的處理方法進(jìn)行了簡單比較，以便讀者能更好地掌握新制度的相關(guān)內(nèi)容。
【關(guān)鍵詞】行政單位會(huì)計(jì)制度 新科目 新舊轉(zhuǎn)賬
為進(jìn)一步規(guī)范行政單位的會(huì)計(jì)核算，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，財(cái)政部對98版《行政單位會(huì)計(jì)制度》（簡稱“原制度”）進(jìn)行了修訂，并于2013年12月25日公布了新修訂的《行政單位會(huì)計(jì)制度》（簡稱“新制度”），要求自2014年1月1日起施行。本文就新設(shè)科目的新舊轉(zhuǎn)賬及具體財(cái)務(wù)處理進(jìn)行了詳細(xì)的介紹，并將其與事業(yè)單位會(huì)計(jì)中相同（或相似）科目的處理方法進(jìn)行了簡單比較。
一、資產(chǎn)類新設(shè)科目及其使用方法
新制度將原制度中的資產(chǎn)科目進(jìn)行細(xì)分，將原“暫付款”科目拆分為“應(yīng)收賬款”、“預(yù)付賬款”、“其他應(yīng)收款”科目。新增了“無形資產(chǎn)”、“累計(jì)攤銷”、“累計(jì)折舊”、“在建工程”等科目，計(jì)提折舊和攤銷無形資產(chǎn)時(shí)沖減相關(guān)資產(chǎn)基金，在真實(shí)反映資產(chǎn)價(jià)值的同時(shí)，也為下一步核算行政成本奠定了基礎(chǔ)，解決了基建會(huì)計(jì)信息未在“大賬”上反映的問題。新增了行政單位直接負(fù)責(zé)管理的為社會(huì)提供公共服務(wù)的“政府儲(chǔ)備物資”、“公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目的核算方法，與行政單位自用資產(chǎn)相區(qū)分，單獨(dú)核算為社會(huì)提供公共服務(wù)的資產(chǎn)情況。
1. “應(yīng)收賬款”、“預(yù)付賬款”、“其他應(yīng)收款”科目。 “應(yīng)收賬款”科目核算因出租資產(chǎn)、出售物資等應(yīng)收取的款項(xiàng)?！邦A(yù)付賬款”科目核算按購貨、服務(wù)合同規(guī)定預(yù)付給供應(yīng)單位（或個(gè)人）的款項(xiàng)?！捌渌麘?yīng)收款” 科目核算除應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款以外的其他各項(xiàng)應(yīng)收及暫付款項(xiàng)。
新舊轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)對原賬中“暫付款”科目的余額進(jìn)行分析，將符合上述三個(gè)新科目核算條件的余額分別轉(zhuǎn)入新賬中對應(yīng)科目；同時(shí)，按轉(zhuǎn)入“預(yù)付賬款”科目的金額，將相應(yīng)的“結(jié)余”科目余額轉(zhuǎn)入新賬中“資產(chǎn)基金——預(yù)付款項(xiàng)”科目，還應(yīng)注意應(yīng)將原賬中“有價(jià)證券”科目余額轉(zhuǎn)入新賬中“其他應(yīng)收款”科目。
“應(yīng)收賬款”科目的核算與事業(yè)單位“應(yīng)收賬款”科目的核算不同的是，行政單位收到商業(yè)匯票時(shí)也通過本科目核算，而事業(yè)單位通過“應(yīng)收票據(jù)”科目核算。 “預(yù)付賬款”科目核算時(shí)應(yīng)注意的是行政單位依據(jù)合同規(guī)定支付的定金，也通過“預(yù)付賬款”科目核算；而支付可收回的訂金，應(yīng)通過“其他應(yīng)收款”科目核算。除應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款以外的其他各項(xiàng)應(yīng)收及暫付款項(xiàng)在“其他應(yīng)收款” 科目核算。
這三個(gè)科目的共同點(diǎn)是：逾期三年或以上、有確鑿證據(jù)表明確實(shí)無法收回的應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款（也確實(shí)無法收到所購物資和服務(wù)）、其他應(yīng)收款，按規(guī)定報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后予以核銷，核銷時(shí)均通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目核算（事業(yè)單位通過“待處理資產(chǎn)損溢”科目核算）。核銷的應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、其他應(yīng)收款都應(yīng)在備查簿中保留登記。
2. “存貨”科目。該科目核算行政單位在開展業(yè)務(wù)活動(dòng)及其他活動(dòng)中為耗用而儲(chǔ)存的各種物資，包括材料、燃料、包裝物和低值易耗品及未達(dá)到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的家具、用具、裝具等的實(shí)際成本。
新舊轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)對原賬中“庫存材料”科目的余額進(jìn)行分析，將屬于存貨的余額轉(zhuǎn)入“存貨”科目，同時(shí)，按轉(zhuǎn)入“存貨”科目的金額，將相應(yīng)的“結(jié)余”科目余額轉(zhuǎn)入新賬中“資產(chǎn)基金——存貨”科目。此外，原賬中一部分作為固定資產(chǎn)核算、但未達(dá)到新制度固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的實(shí)物資產(chǎn)，應(yīng)將相應(yīng)余額轉(zhuǎn)入新賬中“存貨”科目。同時(shí)，將原賬相應(yīng)的“固定基金”科目余額轉(zhuǎn)入新賬中“資產(chǎn)基金——存貨”科目。對于已領(lǐng)用出庫的，還應(yīng)按其成本，在新賬中借記“資產(chǎn)基金——存貨”科目，貸記“存貨”科目。
“存貨”科目核算時(shí)需要注意的是：行政單位接受委托人指定受贈(zèng)人的轉(zhuǎn)贈(zèng)物資，不通過“存貨”科目核算，應(yīng)通過“受托代理資產(chǎn)”科目核算；隨買隨用的零星辦公用品等，可以在購進(jìn)時(shí)直接列支，不通過“存貨”科目核算。3. “政府儲(chǔ)備物資”、“公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目。新制度增設(shè)了“政府儲(chǔ)備物資”、“公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目，單獨(dú)核算為社會(huì)提供公共服務(wù)的資產(chǎn)情況，與行政單位自用資產(chǎn)分開核算。事業(yè)單位會(huì)計(jì)中沒有此類科目?！罢畠?chǔ)備物資”科目核算行政單位直接儲(chǔ)存管理的各項(xiàng)政府應(yīng)急或救災(zāi)儲(chǔ)備物資等?！肮不A(chǔ)設(shè)施”科目核算由行政單位占有并直接負(fù)責(zé)維護(hù)管理、供社會(huì)公眾使用的工程性公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)，包括城市交通設(shè)施、公共照明設(shè)施、環(huán)保設(shè)施、防災(zāi)設(shè)施、健身設(shè)施、廣場及公共構(gòu)筑物等其他公共設(shè)施。
新舊轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)對原賬中“庫存材料”科目的余額進(jìn)行分析，將屬于政府儲(chǔ)備物資的余額轉(zhuǎn)入“政府儲(chǔ)備物資”科目，同時(shí)，按轉(zhuǎn)入“政府儲(chǔ)備物資”科目的金額，將相應(yīng)的“結(jié)余”科目余額轉(zhuǎn)入新賬中“資產(chǎn)基金——政府儲(chǔ)備物資”科目。并應(yīng)將2013年12月31日前未入賬的政府儲(chǔ)備物資記入新賬的“政府儲(chǔ)備物資”科目中。
原賬“固定資產(chǎn)”科目余額中屬于公共基礎(chǔ)設(shè)施的，應(yīng)將相應(yīng)余額轉(zhuǎn)入新賬“公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目中，同時(shí)，將相應(yīng)的“固定基金”科目余額轉(zhuǎn)入新賬中“資產(chǎn)基金——公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目。并應(yīng)將2013年12月31日前未入賬的公共基礎(chǔ)設(shè)施記入新賬。
“政府儲(chǔ)備物資”科目的核算應(yīng)注意：負(fù)責(zé)采購并擁有儲(chǔ)備物資調(diào)撥權(quán)力的行政單位（簡稱“采購單位”）將政府儲(chǔ)備物資交由其他行政單位（簡稱“代儲(chǔ)單位”）代為儲(chǔ)存的，由采購單位通過“政府儲(chǔ)備物資”科目核算政府儲(chǔ)備物資，代儲(chǔ)單位將受托代儲(chǔ)的政府儲(chǔ)備物資作為“受托代理資產(chǎn)”核算。
“公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目核算時(shí)注意以下兩類資產(chǎn)不通過該科目核算：①與公共基礎(chǔ)設(shè)施配套使用的修理設(shè)備、工具器具、車輛等動(dòng)產(chǎn)，應(yīng)作為管理公共基礎(chǔ)設(shè)施的行政單位的“固定資產(chǎn)”核算。②與公共基礎(chǔ)設(shè)施配套、供行政單位在公共基礎(chǔ)設(shè)施管理中自行使用的房屋構(gòu)筑物等，能夠與公共基礎(chǔ)設(shè)施分開核算的，應(yīng)作為行政單位的“固定資產(chǎn)”核算。
4. “受托代理資產(chǎn)”科目。該科目核算行政單位接受委托方委托管理的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括受托指定轉(zhuǎn)贈(zèng)的物資、受托儲(chǔ)存管理的物資等。
在新舊制度轉(zhuǎn)換時(shí)，應(yīng)將2013年12月31日前未入賬的受托代理資產(chǎn)記入新賬。登記新賬時(shí)，按確定的受托代理資產(chǎn)成本，借記“受托代理資產(chǎn)”等科目，貸記“受托代理負(fù)債”科目。
“受托代理資產(chǎn)”科目核算時(shí)應(yīng)注意，如果收到受托代理資產(chǎn)為現(xiàn)金和銀行存款的，不通過“受托代理資產(chǎn)”科目核算，應(yīng)當(dāng)通過“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”科目進(jìn)行核算。事業(yè)單位會(huì)計(jì)中沒有此科目，此科目的核算理念與民間非營利組織會(huì)計(jì)中的“受托代理資產(chǎn)”科目的核算理念基本相同。
5. “在建工程”科目。該科目核算行政單位已經(jīng)發(fā)生必要支出，但尚未完工交付使用的各種建筑（包括新建、改建、擴(kuò)建、修繕等）、設(shè)備安裝工程和信息系統(tǒng)建設(shè)工程的實(shí)際成本。其中：關(guān)于基本建設(shè)，在該科目下設(shè)“基建工程”明細(xì)科目核算由基建賬并入的在建工程成本。
并賬有兩個(gè)時(shí)間節(jié)點(diǎn)：①新舊制度轉(zhuǎn)換時(shí)的并賬。將2013年12月31日基建賬中相關(guān)科目余額按《新舊行政單位會(huì)計(jì)制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定》并入“大賬”。②執(zhí)行新制度后，每月并賬。行政單位的基本建設(shè)投資應(yīng)按國家有關(guān)規(guī)定單獨(dú)建賬、單獨(dú)核算，同時(shí)按新制度的規(guī)定至少按月根據(jù)基建賬中相關(guān)科目的發(fā)生額，在“大賬”中按新制度的要求對基本建設(shè)相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。
6. “累計(jì)折舊”科目。該科目核算行政單位對固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施計(jì)提的累計(jì)折舊。但“對下列固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊：文物及陳列品；圖書、檔案；動(dòng)植物；以名義金額入賬的固定資產(chǎn)；境外行政單位持有的能夠與房屋及構(gòu)筑物區(qū)分、擁有所有權(quán)的土地?！毙姓挝灰话銘?yīng)當(dāng)采用年限平均法或工作量法計(jì)提固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施折舊。
主要賬務(wù)處理是：①按月計(jì)提固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施折舊時(shí)，按應(yīng)計(jì)提折舊金額，借記“資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目，貸記“累計(jì)折舊”科目。②處置固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施時(shí)，按所處置固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施的賬面價(jià)值，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目（出售、置換換出、報(bào)廢、毀損、盤虧）或“資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目（無償調(diào)出、對外捐贈(zèng)），按固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施已提折舊，借記“累計(jì)折舊”科目，按固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施的賬面余額，貸記“固定資產(chǎn)”、“公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目。在具體操作時(shí)，還涉及各種固定資產(chǎn)的具體使用年限等問題，因此，“行政單位對固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施計(jì)提折舊事宜由財(cái)政部另行規(guī)定。”
7. “無形資產(chǎn)”及“累計(jì)攤銷”科目。新制度設(shè)置了“無形資產(chǎn)”和“累計(jì)攤銷”兩科目，分別核算無形資產(chǎn)的原價(jià)和計(jì)提的累計(jì)攤銷。行政單位的無形資產(chǎn)包括著作權(quán)、土地使用權(quán)、專利權(quán)、非專利技術(shù)等。購入的不構(gòu)成相關(guān)硬件不可缺少組成部分的軟件，應(yīng)作為無形資產(chǎn)核算。
在新舊制度轉(zhuǎn)換時(shí)，應(yīng)將2013年12月31日前未入賬的無形資產(chǎn)記入新賬。登記新賬時(shí)，按確定的無形資產(chǎn)成本，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“資產(chǎn)基金——無形資產(chǎn)”科目。對于原賬“固定資產(chǎn)”科目余額中屬于無形資產(chǎn)的，應(yīng)將相應(yīng)余額轉(zhuǎn)入新賬中“無形資產(chǎn)”科目，同時(shí)，將相應(yīng)的“固定基金”科目余額轉(zhuǎn)入新賬中“資產(chǎn)基金——無形資產(chǎn)”科目。行政單位應(yīng)按新制度的規(guī)定對無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷，但以名義金額計(jì)量的無形資產(chǎn)除外。各單位應(yīng)當(dāng)全面核查2013年12月31日前取得的無形資產(chǎn)的成本、截至2013年12月31日的已使用年限及尚可使用年限等，并對無形資產(chǎn)按新制度的規(guī)定補(bǔ)提攤銷。執(zhí)行新制度后，對無形資產(chǎn)用年限平均法在使用壽命內(nèi)按月計(jì)提無形資產(chǎn)攤銷時(shí)：按應(yīng)計(jì)提攤銷金額，借記“資產(chǎn)基金——無形資產(chǎn)”科目，貸記“累計(jì)攤銷”科目。但非大批量購入、單價(jià)小于1 000元的無形資產(chǎn)，可以在購買的當(dāng)期，一次將成本全部攤銷。
8. “待處理財(cái)產(chǎn)損溢”。該科目核算行政單位待處理財(cái)產(chǎn)的價(jià)值及財(cái)產(chǎn)處理損溢。行政單位財(cái)產(chǎn)的處理包括資產(chǎn)的出售、報(bào)廢、毀損、盤盈、盤虧以及貨幣性資產(chǎn)損失核銷等。事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度中設(shè)置了“待處置資產(chǎn)損溢”科目，核算事業(yè)單位資產(chǎn)的處置，其主要包括資產(chǎn)的出售、出讓、轉(zhuǎn)讓、對外捐贈(zèng)、無償調(diào)出、盤虧、報(bào)廢、毀損以及貨幣性資產(chǎn)損失核銷等。
兩者除了名稱略有不同外，賬務(wù)處理思路基本是一樣的，但兩者之間最大的區(qū)別在于“資產(chǎn)的盤盈”和“對外捐贈(zèng)、無償調(diào)出”的處理。事業(yè)單位盤盈資產(chǎn)不通過“待處置資產(chǎn)損溢”科目核算，而行政單位會(huì)計(jì)盤盈資產(chǎn)時(shí)，也要通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目核算。行政單位會(huì)計(jì)中將資產(chǎn)“對外捐贈(zèng)、無償調(diào)出”時(shí)，不通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目核算，而是直接借記“資產(chǎn)基金”科目，而事業(yè)單位會(huì)計(jì)中此項(xiàng)業(yè)務(wù)要通過“待處置資產(chǎn)損溢”科目核算。
二、負(fù)債類新設(shè)科目及其使用方法
新制度將原負(fù)債科目進(jìn)行細(xì)分，將原“暫存款”科目細(xì)分為“應(yīng)繳稅費(fèi)”、“應(yīng)付賬款”、“長期應(yīng)付款”、“其他應(yīng)付款”、“應(yīng)付政府補(bǔ)貼款”、“受托代理負(fù)債”等科目，將“應(yīng)繳預(yù)算款”、“應(yīng)繳財(cái)政專戶款”兩科目合并成“應(yīng)繳財(cái)政款”科目。
1. “應(yīng)繳財(cái)政款”科目。該科目核算行政單位取得的按規(guī)定應(yīng)當(dāng)上繳財(cái)政的款項(xiàng)，包括罰沒收入、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金、國有資產(chǎn)處置和出租收入等。因此，其核算內(nèi)容涵蓋了原賬中“應(yīng)繳預(yù)算款”、“應(yīng)繳財(cái)政專戶款”科目的核算內(nèi)容。新舊轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)將原賬中“應(yīng)繳預(yù)算款”、“應(yīng)繳財(cái)政專戶款”科目的余額轉(zhuǎn)入新賬中“應(yīng)繳財(cái)政款”科目。而事業(yè)單位會(huì)計(jì)中相關(guān)內(nèi)容在“應(yīng)繳國庫款”、“應(yīng)繳財(cái)政專戶款”兩個(gè)科目中核算。
2. “應(yīng)繳稅費(fèi)”科目。該科目核算行政單位按稅法等相關(guān)規(guī)定應(yīng)繳納的各種稅費(fèi)，包括營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、房產(chǎn)稅、車船稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等。代扣代繳的個(gè)人所得稅，也通過本科目核算。原制度中沒有此科目，相關(guān)稅費(fèi)在“暫存款”科目核算。因此轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)對原賬中“暫存款”科目的余額進(jìn)行分析，將應(yīng)由新制度“應(yīng)繳稅費(fèi)”科目核算的內(nèi)容，轉(zhuǎn)入新賬“應(yīng)繳稅費(fèi)”科目。
需要注意的是：①因資產(chǎn)處置等發(fā)生營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等繳納義務(wù)的，按稅法等規(guī)定計(jì)算出的應(yīng)繳稅費(fèi)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)”科目；②因出租資產(chǎn)等發(fā)生營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等繳納義務(wù)的，按稅法等規(guī)定計(jì)算的應(yīng)繳稅費(fèi)金額，借記“應(yīng)繳財(cái)政款”等科目，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)”科目。而事業(yè)單位因出售不動(dòng)產(chǎn)而發(fā)生營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等繳納義務(wù)的，按稅法等規(guī)定計(jì)算的應(yīng)繳稅費(fèi)，借記“待處置資產(chǎn)損溢”科目，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)”科目；如果事業(yè)單位發(fā)生其他業(yè)務(wù)事項(xiàng)涉及上述納稅義務(wù)的，借記“事業(yè)支出”、“經(jīng)營支出”等有關(guān)支出科目，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)”科目。
3. “應(yīng)付職工薪酬”科目。該科目核算行政單位按照有關(guān)規(guī)定應(yīng)付給職工及為職工支付的各種薪酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、國家統(tǒng)一規(guī)定的津貼補(bǔ)貼、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金等。其核算內(nèi)容涵蓋了原賬中“應(yīng)付工資（離退休費(fèi)）”、“應(yīng)付地方（部門）津貼補(bǔ)貼”、“應(yīng)付其他個(gè)人收入”三個(gè)科目的核算內(nèi)容。新舊轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)將原賬中“應(yīng)付工資（離退休費(fèi)）”、“應(yīng)付地方（部門）津貼補(bǔ)貼”、“應(yīng)付其他個(gè)人收入”科目的余額轉(zhuǎn)入新賬中“應(yīng)付職工薪酬”科目。另外，“應(yīng)付職工薪酬”科目核算內(nèi)容還包括應(yīng)付的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金等。
新舊轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)對原賬中“暫存款”科目的余額進(jìn)行分析，將應(yīng)付的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金等轉(zhuǎn)入新賬的“應(yīng)付職工薪酬”科目。該科目的核算方法與事業(yè)單位的“應(yīng)付職工薪酬”科目基本相同。
4. “應(yīng)付賬款”、“長期應(yīng)付款”科目?！皯?yīng)付賬款”科目核算因購買物資或服務(wù)、工程建設(shè)等而應(yīng)付的償還期限在1年以內(nèi)（含1年）的款項(xiàng)?！伴L期應(yīng)付款”科目核算發(fā)生的償還期限超過1年（不含1年）的應(yīng)付款項(xiàng)，如跨年度分期付款購入固定資產(chǎn)的價(jià)款等。
在新舊制度轉(zhuǎn)換時(shí)，應(yīng)當(dāng)將2013年12月31日前未入賬的應(yīng)付賬款、長期應(yīng)付款分別記入新賬。登記新賬時(shí)，按確定的應(yīng)付賬款金額，借記“待償債凈資產(chǎn)”科目，貸記“應(yīng)付賬款”科目；按確定的長期應(yīng)付款金額，借記“待償債凈資產(chǎn)”科目，貸記“長期應(yīng)付款”科目。
如果原來已將屬于新制度下“應(yīng)付賬款”、“長期應(yīng)付款”科目的內(nèi)容，記入了“暫存款”科目，那么，新舊轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)對原賬“暫存款”科目的余額進(jìn)行分析，將屬于新制度下“應(yīng)付賬款”、“長期應(yīng)付款”的內(nèi)容分別轉(zhuǎn)入新賬的“應(yīng)付賬款”、“長期應(yīng)付款”科目。同時(shí)，還應(yīng)按轉(zhuǎn)入“應(yīng)付賬款”、“長期應(yīng)付款”科目余額的合計(jì)數(shù)，在新賬中借記“待償債凈資產(chǎn)”科目，貸記“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”、“財(cái)政撥款結(jié)余”或“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”科目。行政單位會(huì)計(jì)中涉及應(yīng)付賬款、長期應(yīng)付款業(yè)務(wù)的，賬務(wù)處理都采用雙分錄形式，而事業(yè)單位會(huì)計(jì)不采用雙分錄形式。
5. “其他應(yīng)付款”科目。該科目核算行政單位除應(yīng)繳財(cái)政款、應(yīng)繳稅費(fèi)、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付政府補(bǔ)貼款、應(yīng)付賬款以外的其他各項(xiàng)償還期在1年以內(nèi)（含1年）的應(yīng)付及暫存款項(xiàng)，如收取的押金、保證金、未納入行政單位預(yù)算管理的轉(zhuǎn)撥資金、代扣代繳職工社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金等。
新舊轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)對原賬“暫存款”科目的余額進(jìn)行分析，將屬于新制度下“其他應(yīng)付款”科目的內(nèi)容轉(zhuǎn)入新賬“其他應(yīng)付款”科目。
6. “應(yīng)付政府補(bǔ)貼款”科目。該科目核算負(fù)責(zé)發(fā)放政府補(bǔ)貼的行政單位，按規(guī)定應(yīng)支付給政府補(bǔ)貼接受者的各種政府補(bǔ)貼款。新舊轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)對原賬“暫存款”科目的余額進(jìn)行分析，將屬于新制度下“應(yīng)付政府補(bǔ)貼款”科目的內(nèi)容轉(zhuǎn)入新賬“應(yīng)付政府補(bǔ)貼款”科目。
7. “受托代理負(fù)債”科目。該科目核算行政單位接受委托，取得受托管理資產(chǎn)時(shí)形成的負(fù)債。新舊轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)對原賬“暫存款”科目的余額進(jìn)行分析，將屬于新制度下“受托代理負(fù)債”科目的內(nèi)容轉(zhuǎn)入新賬的“受托代理負(fù)債”科目。事業(yè)單位會(huì)計(jì)中沒有該科目，其與民間非營利組織會(huì)計(jì)中的“受托代理負(fù)債”科目的核算方法基本相同。
三、凈資產(chǎn)類新設(shè)科目及其使用方法
新制度將“結(jié)余”進(jìn)行細(xì)分，分為“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”、“財(cái)政撥款結(jié)余”、“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”；增設(shè)“資產(chǎn)基金”和“待償債凈資產(chǎn)”科目，主要反映非貨幣性資產(chǎn)和部分負(fù)債變動(dòng)對凈資產(chǎn)的影響。
1. “財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”、“財(cái)政撥款結(jié)余”和“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”科目?！柏?cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”科目核算行政單位滾存的財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)資金，包括基本支出結(jié)轉(zhuǎn)、項(xiàng)目支出結(jié)轉(zhuǎn)?！柏?cái)政撥款結(jié)余”科目核算行政單位滾存的財(cái)政撥款項(xiàng)目支出結(jié)余資金?！捌渌Y金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”科目核算除財(cái)政撥款收支以外的其他各項(xiàng)收支相抵后剩余的滾存資金。
新舊轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)對原賬中“結(jié)余”科目的余額（扣除轉(zhuǎn)入新賬中“資產(chǎn)基金——預(yù)付款項(xiàng)、存貨、政府儲(chǔ)備物資”科目金額）進(jìn)行分析：對屬于新制度下財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)的余額轉(zhuǎn)入新賬中“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”科目；對屬于新制度下財(cái)政撥款結(jié)余的余額轉(zhuǎn)入新賬中“財(cái)政撥款結(jié)余”科目；將剩余余額轉(zhuǎn)入新賬中“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”科目。
事業(yè)單位會(huì)計(jì)中相似的科目為“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”、“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余”和“事業(yè)結(jié)余”科目。兩者核算中不同的地方是：事業(yè)單位對“事業(yè)結(jié)余”可以進(jìn)行分配，因此，年末將“事業(yè)結(jié)余”科目余額轉(zhuǎn)入“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配”科目，而行政單位不涉及分配問題。
2. “資產(chǎn)基金”科目。該科目核算行政單位的非貨幣性資產(chǎn)在凈資產(chǎn)中占用的金額。該科目下設(shè)“預(yù)付款項(xiàng)”、“存貨”、“固定資產(chǎn)”、“在建工程”、“無形資產(chǎn)”、“政府儲(chǔ)備物資”、“公共基礎(chǔ)設(shè)施”等明細(xì)科目，進(jìn)行明細(xì)核算。
新舊轉(zhuǎn)賬時(shí)，應(yīng)參照原賬中“固定資產(chǎn)”科目的轉(zhuǎn)賬規(guī)定，相應(yīng)地將原賬中“固定基金”科目的余額，分別轉(zhuǎn)入新賬中“資產(chǎn)基金——存貨/固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)/公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目。還應(yīng)對原賬中“結(jié)余”科目的余額進(jìn)行分析，將屬于新賬中“預(yù)付款項(xiàng)”、“存貨”、“政府儲(chǔ)備物資”科目的金額轉(zhuǎn)入新賬中“資產(chǎn)基金——預(yù)付款項(xiàng)/存貨/政府儲(chǔ)備物資”科目。
事業(yè)單位會(huì)計(jì)中與行政單位“資產(chǎn)基金”相似的科目是“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”科目。事業(yè)單位會(huì)計(jì)只在核算非流動(dòng)資產(chǎn)業(yè)務(wù)時(shí)采用雙分錄形式，沒有對流動(dòng)資產(chǎn)業(yè)務(wù)采用雙分錄形式。而在行政單位會(huì)計(jì)中，“在原制度僅對固定資產(chǎn)核算采用‘雙分錄’的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步擴(kuò)大了‘雙分錄’的應(yīng)用范圍，以實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)核算目標(biāo)”。例如，對流動(dòng)資產(chǎn)中的“預(yù)付賬款、存貨”業(yè)務(wù)，也采用雙分錄形式進(jìn)行核算。
行政單位在發(fā)生預(yù)付賬款，取得存貨、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)、政府儲(chǔ)備物資、公共基礎(chǔ)設(shè)施時(shí)，增加“資產(chǎn)基金”。一般在以下幾種情況下沖減“資產(chǎn)基金”：① 收到預(yù)付賬款購買的物資或服務(wù)時(shí)；②領(lǐng)用和發(fā)出存貨、政府儲(chǔ)備物資時(shí)；③計(jì)提固定資產(chǎn)折舊、公共基礎(chǔ)設(shè)施折舊、無形資產(chǎn)攤銷時(shí)；④無償調(diào)出、對外捐贈(zèng)存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、政府儲(chǔ)備物資、公共基礎(chǔ)設(shè)施時(shí)；⑤處置資產(chǎn)報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)予以核銷時(shí)等。
3. “待償債凈資產(chǎn)”科目。待償債凈資產(chǎn)是指行政單位因發(fā)生應(yīng)付賬款和長期應(yīng)付款而相應(yīng)需要在凈資產(chǎn)中沖減的金額，這是一個(gè)全新的概念。該科目與“應(yīng)付賬款”、“長期應(yīng)付款”兩科目對應(yīng)，新舊轉(zhuǎn)賬時(shí)應(yīng)注意。
“待償債凈資產(chǎn)”科目的具體賬務(wù)處理為：①發(fā)生應(yīng)付賬款、長期應(yīng)付款時(shí)，按實(shí)際發(fā)生的金額，借記“待償債凈資產(chǎn)”科目，貸記“應(yīng)付賬款”、“長期應(yīng)付款”等科目；②償付應(yīng)付賬款、長期應(yīng)付款時(shí)，按實(shí)際償付的金額，先將上述①中的分錄反方向沖銷，同時(shí)，按實(shí)際支付的金額，借記“經(jīng)費(fèi)支出”科目，貸記“財(cái)政撥款收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目；③因債權(quán)人原因，核銷確實(shí)無法支付的應(yīng)付賬款、長期應(yīng)付款時(shí)，按報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)核銷的金額，將上述①中的分錄反方向沖銷即可。
主要參考文獻(xiàn)
1. 財(cái)政部.行政單位會(huì)計(jì)制度.財(cái)庫［2013］218號(hào)，2013-12-18
2. 財(cái)政部.關(guān)于印發(fā)《新舊行政單位會(huì)計(jì)制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定》的通知.財(cái)庫［2013］219號(hào)，2013-12-25
【作 者】
張雪芬 陳宇霞
【作者單位】
（蘇州大學(xué)東吳商學(xué)院 江蘇蘇州 215021 江蘇省靖江市財(cái)政局 江蘇靖江 214504）
