文 張宇
管理會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)的分支嗎?這不僅是個(gè)學(xué)術(shù)性問(wèn)題,更是一個(gè)戰(zhàn)略性問(wèn)題。這個(gè)問(wèn)題的答案將直接影響我國(guó)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的方向。因此，探討一下這個(gè)問(wèn)題是非常有意義的。
這個(gè)話題讓我想到一個(gè)很類似、但更有趣的問(wèn)題：智能手機(jī)是手機(jī)的分支嗎?當(dāng)智能手機(jī)剛出現(xiàn)的時(shí)候，我們很容易把它看成是手機(jī)的一種產(chǎn)品類別———它可以打電話和發(fā)短信，只不過(guò)增加了很多功能，如拍照和上網(wǎng)。因此，當(dāng)蘋果推出i?鄄Phone，并在市場(chǎng)上引起轟動(dòng)的時(shí)候，手機(jī)行業(yè)的“巨無(wú)霸”諾基亞卻很不以為然。他們嘲笑iphone不夠結(jié)實(shí)，通話音質(zhì)也不如諾基亞手機(jī)。但最后的結(jié)果是，蘋果借助iphone和iPad成功上市，成為世界上市值最高的公司，而諾基亞卻難以阻止衰敗的勢(shì)頭，最終這個(gè)市值曾經(jīng)超過(guò)千億美元的公司以區(qū)區(qū)七十多億美元賣給了微軟。
實(shí)際上，當(dāng)初把智能手機(jī)當(dāng)成手機(jī)的分支絕對(duì)是個(gè)戰(zhàn)略性錯(cuò)誤。智能手機(jī)更像是電腦的分支，而不是手機(jī)的分支。為什么諾基亞智能手機(jī)最終輸給iPhone和其他基于“安卓”操作系統(tǒng)的智能手機(jī)(如三星)?其主要原因就在于其“塞班”操作系統(tǒng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不如蘋果的ios操作系統(tǒng)和谷歌的“安卓”操作系統(tǒng)。操作系統(tǒng)是電腦的核心要素，而不是手機(jī)的核心要素。此外，消費(fèi)者還看重智能手機(jī)的芯片功能、應(yīng)用軟件數(shù)量等指標(biāo)，這些都是電腦的核心要素。
我們很容易被表面的相似所迷惑，而且羈絆于過(guò)去的某些聯(lián)系，對(duì)未來(lái)的發(fā)展趨勢(shì)卻視而不見(jiàn)。諾基亞以及很多衰敗的企業(yè)幾乎都犯同樣的錯(cuò)誤。
把管理會(huì)計(jì)看作會(huì)計(jì)學(xué)的分支是不是在犯同樣性質(zhì)的錯(cuò)誤呢?管理會(huì)計(jì)來(lái)源于成本會(huì)計(jì)，產(chǎn)品成本的會(huì)計(jì)核算仍然是管理會(huì)計(jì)知識(shí)體系中的組成部分。但是，就像不能因?yàn)橹悄苁謾C(jī)名字中帶有“手機(jī)”兩字就把它作為手機(jī)的分支一樣，我們也不能因?yàn)楣芾頃?huì)計(jì)有“會(huì)計(jì)”兩字就認(rèn)為它是會(huì)計(jì)學(xué)的分支。
筆者認(rèn)為，管理會(huì)計(jì)作為管理學(xué)的分支可能更為恰當(dāng)，管理會(huì)計(jì)之所以不應(yīng)被看做是會(huì)計(jì)學(xué)的分支是因?yàn)橐韵聝牲c(diǎn)：
一方面，就像智能手機(jī)的核心技術(shù)已經(jīng)不是通話質(zhì)量和發(fā)送短信，而是操作系統(tǒng)、芯片、觸摸屏和移動(dòng)網(wǎng)絡(luò)一樣，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的核心也已經(jīng)不是成本核算或其他傳統(tǒng)會(huì)計(jì)功能，而是作業(yè)管理法、目標(biāo)成本法、產(chǎn)品生命周期成本法、價(jià)值鏈分析、平衡計(jì)分卡等為代表的理念和工具。管理會(huì)計(jì)知識(shí)體系的內(nèi)核是成本管理、預(yù)算編制、績(jī)效管理以及財(cái)務(wù)決策，外延是金融學(xué)、管理學(xué)、營(yíng)銷學(xué)、統(tǒng)計(jì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)以及信息技術(shù)等學(xué)科。在企業(yè)實(shí)踐中，管理會(huì)計(jì)與全面質(zhì)量管理、精益生產(chǎn)、價(jià)值工程等經(jīng)營(yíng)范例的關(guān)系越來(lái)越密切。管理會(huì)計(jì)的使命是支持組織的決策、計(jì)劃和控制，打造卓越的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，高效率地創(chuàng)造出眾的顧客價(jià)值。所以，不管是管理會(huì)計(jì)的使命還是它的內(nèi)涵和外延都與會(huì)計(jì)學(xué)有巨大差別。
另一方面，強(qiáng)調(diào)管理會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)的分支將嚴(yán)重誤導(dǎo)企業(yè)管理者和財(cái)務(wù)人員。事實(shí)上，這種誤解已經(jīng)普遍存在，并主要表現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：
首先，以為管理會(huì)計(jì)僅僅是企業(yè)財(cái)務(wù)人員的事。如果問(wèn)我國(guó)的企業(yè)的管理者，“預(yù)算應(yīng)該由誰(shuí)來(lái)做?”那么，絕大部分的管理者會(huì)回答，“預(yù)算應(yīng)該由財(cái)務(wù)人員來(lái)做?！边@種回答是一種常識(shí)性的錯(cuò)誤。預(yù)算應(yīng)該由企業(yè)管理者和財(cái)務(wù)人員一起來(lái)做。企業(yè)管理者負(fù)責(zé)做經(jīng)營(yíng)預(yù)算，如銷售、生產(chǎn)、采購(gòu)等;而財(cái)務(wù)人員負(fù)責(zé)做財(cái)務(wù)預(yù)算，如現(xiàn)金預(yù)算和三大報(bào)表。
西方發(fā)達(dá)國(guó)家(如美國(guó)、日本)的企業(yè)管理者有非常好的管理會(huì)計(jì)素養(yǎng)。筆者認(rèn)識(shí)一名退休的日本企業(yè)生產(chǎn)部經(jīng)理，他被國(guó)內(nèi)的一家企業(yè)聘為咨詢顧問(wèn)。這位沒(méi)有任何財(cái)務(wù)背景的日本管理者竟然教這家國(guó)內(nèi)公司的財(cái)務(wù)人員如何進(jìn)行成本核算和管理，這是我國(guó)企業(yè)的管理水平與西方發(fā)達(dá)國(guó)家企業(yè)的管理水平存在巨大差距的主要原因之一。
因此，我們必須要讓我國(guó)的企業(yè)管理者接受管理會(huì)計(jì)教育，這是我國(guó)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的重要組成部分。而要做到這一點(diǎn)，我們就要旗幟鮮明地告訴企業(yè)管理者，管理會(huì)計(jì)并不是傳統(tǒng)意義上的會(huì)計(jì)，也不僅僅是財(cái)務(wù)人員的工作，而是企業(yè)管理者必須掌握的重要管理技能之一，沒(méi)有接受過(guò)會(huì)計(jì)學(xué)教育和沒(méi)有會(huì)計(jì)工作經(jīng)驗(yàn)的管理者完全可以學(xué)習(xí)、掌握和應(yīng)用管理會(huì)計(jì)。
其次，用傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)思維對(duì)待管理會(huì)計(jì)。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)在思維方式上存在本質(zhì)區(qū)別，事實(shí)上，管理會(huì)計(jì)師與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)師也是完全不同的職業(yè)。因此，讓企業(yè)管理者正確理解管理會(huì)計(jì)的思維方式，而不是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的思維方式，這對(duì)企業(yè)更有效地實(shí)施管理會(huì)計(jì)具有非常重要的意義。
應(yīng)該說(shuō)，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)正在漸行漸遠(yuǎn)。仍然把管理會(huì)計(jì)定義為會(huì)計(jì)學(xué)的分支是不準(zhǔn)確的。管理會(huì)計(jì)的新定義應(yīng)該是：“一個(gè)利用組織的財(cái)務(wù)信息，并結(jié)合非財(cái)務(wù)信息，支持企業(yè)的決策、計(jì)劃和控制，打造卓越的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，有效地使用資源創(chuàng)造出眾的顧客價(jià)值，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目的和目標(biāo)的學(xué)科。”
