“營改增”企業(yè)，是指按照我國稅法規(guī)定將營業(yè)稅征收改為增值稅征收的企業(yè)，營業(yè)稅和增值稅雖然都屬于流轉(zhuǎn)稅，但按稅款與產(chǎn)品或勞務(wù)的關(guān)系分，前者是價內(nèi)稅，后者是價外稅，二者在會計核算上大為不同，價外稅為了及時反映企業(yè)本身的應(yīng)繳增值稅，需要按稅款的流向分別核算銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額等，本文以案例方式談?wù)劗?dāng)前“營改增”企業(yè)幾項(xiàng)特殊業(yè)務(wù)的會計處理。
一、 購置稅控專用設(shè)備的會計處理
財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備和技術(shù)維護(hù)費(fèi)用抵減增值稅稅額有關(guān)政策的通知》（財稅〔2012〕15號）規(guī)定，自2011年12月1日起，增值稅納稅人首次購買增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備支付的費(fèi)用以和技術(shù)維護(hù)費(fèi)可在增值稅應(yīng)納稅額中全額抵減，具體會計處理方法如下：
1、增值稅一般納稅人的處理。在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“減免稅款”專欄，用于記錄按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額；設(shè)置“遞延收益——稅控設(shè)備抵稅收益”科目，用于核算因稅控設(shè)備抵扣增值稅所獲得的遞延收益和按期結(jié)轉(zhuǎn)的現(xiàn)實(shí)收益。
例題1，紅星公司是營改增試點(diǎn)企業(yè)一般納稅人，2013年9月1日購入稅控專用設(shè)備一套，增值稅專用發(fā)票載明的價款9230.77元，增值稅1569.23元，以銀行存款支付，按3年提取折舊，期末無殘值，發(fā)生技術(shù)維護(hù)費(fèi)900元。
解：
（1）購入設(shè)備時：
借：固定資產(chǎn)10800
貸：銀行存款 10800
（2）按規(guī)定全額抵減增值稅時：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(減免稅款)10800
貸：遞延收益——稅控設(shè)備抵稅收益確 10800
（3）每月計提折舊時：10800/3/12=300元
借：管理費(fèi)用——折舊費(fèi)用 300
貸：累計折舊 300
借：遞延收益——稅控設(shè)備抵稅收益 300
貸：營業(yè)外收入——政府補(bǔ)貼 300
（4）支付設(shè)備技術(shù)維護(hù)時：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(減免稅款) 900
貸：銀行存款 900
2、小規(guī)模納稅人的會計處理。小規(guī)模納稅人對增值稅采取簡易方法計算，會計上也只有“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目，因此，小規(guī)模納稅人購買稅控專用設(shè)備費(fèi)用和技術(shù)維護(hù)費(fèi)允許在增值稅應(yīng)納稅額中抵減的金額，應(yīng)直接沖減“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目。
例題2，承例題1，紅星公司假設(shè)是營改增試點(diǎn)企業(yè)小規(guī)模納稅人。則：
（1）按規(guī)定全額抵減增值稅時：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 10800
貸：遞延收益——稅控設(shè)備抵稅收益 10800
（2）每月計提折舊時：10800/3/12=300元
借：管理費(fèi)用——折舊費(fèi)用 300
貸：累計折舊 300
借：遞延收益——稅控設(shè)備抵稅收益 300
貸：營業(yè)外收入——政府補(bǔ)貼 300
（3）支付設(shè)備技術(shù)維護(hù)時：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 900
貸：銀行存款 900
二、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的會計處理
在企業(yè)購進(jìn)貨物不能確定其用途時，應(yīng)當(dāng)按購進(jìn)貨物正常計算進(jìn)項(xiàng)稅額并列賬處理。當(dāng)使用購進(jìn)貨物發(fā)生用途改時，如購進(jìn)貨物用于在建工程或非增值稅項(xiàng)目。則該貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額就不能抵扣銷項(xiàng)稅了，不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，會計上就必須做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。
例題3，紅星公司2013年10月發(fā)生下列業(yè)務(wù)：10月1日，購進(jìn)A商品一批，增值稅專用發(fā)票載明價款500萬元，增值稅85萬元，支付運(yùn)輸費(fèi)10萬元，貨款均從銀行支付；10月20日，用該批商品發(fā)放本公司職工福利200萬元；10月25日，因自然災(zāi)害造成該批商品損失100萬元，經(jīng)保險公司核準(zhǔn)同意賠償70萬元。
要求，作該批商品的相關(guān)會計分錄。
1、12月1日購進(jìn)商品時，
商品成本：500+10（1-7%）=509.3萬元
進(jìn)項(xiàng)稅額：85+10×7％=85.7萬元
借：庫存商品——A商品 509.3
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 85.7
貸：銀行存款 595
2、12月20日，發(fā)放本公司職工福利時
進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出：85.7×200/500=34.28萬元
發(fā)出商品成本：509.3×200/500=203.72萬元
借：應(yīng)付職工薪酬——職工福利 238
貸：庫存商品 203.72
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出) 34.28
3、12月25日，自然災(zāi)害損失時
進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出：85.7×100/500=17.14萬元
損失的商品成本：509.3×100/500=101.86萬元
借：其他應(yīng)收款——保險公司70
營業(yè)外支出 49
貸：庫存商品戶 101.86
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出) 17.14
三、視同銷售行為的會計處理
視同銷售行為，是指按會計政策規(guī)定不作為銷售核算，但稅法規(guī)定應(yīng)計算繳納增值稅的銷售行為。包括：將自制、委托加工貨物（產(chǎn)品）用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利或個人消費(fèi)、分配給股東、對外投資和無償贈送他人等；將購買貨物用于分配給股東、對外投資和無償贈送他人等。這種行為在購進(jìn)環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅額也是可以抵扣的。
例題4，紅星公司屬增值稅一般納稅人， 2013年11月發(fā)生下列業(yè)務(wù)：11月9日向甲公司投資投出商品200萬元，11月16日以福利方式發(fā)給職工商品100萬元，11月30日因水災(zāi)損失商品50萬元。假設(shè)市價與成本比為1.2:1，商品成本中所含原材料為60%，該公司末投保財產(chǎn)險。
要求，編制本月有關(guān)商品的分錄。
解：
1、11月9日對外投資投出商品時
銷項(xiàng)稅額：200×1.2×17%=40.8萬元
借：長期股權(quán)投資——甲公司 240.8
貸：庫存商品 200
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）40.8
2、11月16日發(fā)給職工產(chǎn)品時
銷項(xiàng)稅額：100×1.2×17%=20.4萬元
借：應(yīng)付職工薪酬 120.4
貸：庫存商品 100
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）20.4
3、11月30日因水災(zāi)損失商品時
進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出：50×60%×17%=5.1萬元
借：營業(yè)外支出——非常損失 55.1
貸：庫存商品 50
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）5.1
四、銷售舊固定資產(chǎn)的會計處理
按稅收法規(guī)規(guī)定：營改增試點(diǎn)企業(yè)銷售自己已使用過的舊固定資產(chǎn)應(yīng)區(qū)分兩種情況，屬于2009年1月1日以前購進(jìn)或者自制的按照4％征收率減半征收增值稅；屬于2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制的按照適用稅率征收增值稅。
例題5，紅星公司2013年12月發(fā)生有關(guān)固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)如下：
1日，出售使用過的舊普通機(jī)床一臺設(shè)備，取得價款10.4萬元，開具普通發(fā)票，該設(shè)備2006年12月30日購進(jìn)，原值為50萬元，已提折舊42萬元。
16日，出售數(shù)控機(jī)床一臺，取得價款58.5萬元，開具普通發(fā)票，該機(jī)床2011年1月13日購進(jìn)，原值為80萬元，已提折舊20萬元。要求：編制固定資產(chǎn)處置相關(guān)會計分錄。
解：
1、12月1日出售普通機(jī)床分錄
①將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理時
借：固定資產(chǎn)清理 8
累計折舊 42
貸：固定資產(chǎn)——普通機(jī)床 50
②出售普通機(jī)床收款時
應(yīng)納增值稅：[10.4/(1+4％)]×4％/2=0.2萬元
借：銀行存款 10.4
貸：固定資產(chǎn)清理10.2
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)0.2
③結(jié)轉(zhuǎn)機(jī)床凈收益時
借：固定資產(chǎn)清理 2.2
貸：營業(yè)外收入 2.2
2、12月16日出售數(shù)控機(jī)床分錄
①將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理時
借：固定資產(chǎn)清理 60
累計折舊 20
貸：固定資產(chǎn)——普通機(jī)床 80
②出售普通機(jī)床收款時
應(yīng)納增值稅：[58.5/(1+17％)]×17％=8.5萬元
借：銀行存款 58.5
貸：固定資產(chǎn)清理 50
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)8.5
③結(jié)轉(zhuǎn)機(jī)床凈收益時
借：營業(yè)外支出 10
貸：固定資產(chǎn)清理 10
[稿源：冷水江市財政局]
[作者：黃德祥]
