《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》發(fā)布至今已經(jīng)六年了,現(xiàn)今的很多非上市公司從規(guī)范自身核算、邁向資本市場等長遠(yuǎn)目標(biāo)出發(fā),均選擇了適用本準(zhǔn)則體系。而在我國現(xiàn)行的財、稅兩條線并行的情況下,現(xiàn)實(shí)中存在著企業(yè)的會計(jì)核算與稅務(wù)處理上的差異。為了規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險、減少年終匯算清繳時納稅調(diào)整的工作量,一些企業(yè),特別是一些中小型企業(yè)的財務(wù)人員,在實(shí)際執(zhí)行《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的過程中,均出現(xiàn)了對其規(guī)定有意無意地忽略不理,而進(jìn)行以稅收政策為導(dǎo)向的“稅務(wù)型”會計(jì)核算。本文結(jié)合《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》(包括基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則,以下統(tǒng)稱“會計(jì)準(zhǔn)則”)、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南》(以下簡稱“應(yīng)用指南”)、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解(2010)》(以下簡稱“準(zhǔn)則講解”)、《企業(yè)所得稅法》、《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》以及其他相關(guān)的法律法規(guī)的內(nèi)容,對實(shí)際工作中企業(yè)在進(jìn)行固定資產(chǎn)會計(jì)核算時所出現(xiàn)的幾種“稅務(wù)型”核算方式進(jìn)行一些案例分析。
一、以竣工結(jié)算作為自行建造工程成本確定的時間界限
[案例1]A公司于2011年2月初開工自營建造了一幢辦公大樓,于2011年9月末時,已按照設(shè)計(jì)圖紙的要求完成辦公大樓主體工程的施工和安裝,賬面歸集的“在建工程”金額為150萬元,估計(jì)繼續(xù)發(fā)生在辦公大樓的工程款為2萬元。9月底,公司相關(guān)辦公機(jī)構(gòu)和人員陸續(xù)搬入新辦公大樓辦公。12月31日,工程全部完工,辦理竣工結(jié)算手續(xù)并交付相關(guān)發(fā)票后,A公司方才辦理“在建工程”結(jié)轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)”的賬務(wù)處理,總金額為153萬元,本年未計(jì)提折舊。假設(shè)該辦公大樓預(yù)計(jì)使用年限20年,預(yù)計(jì)凈殘值為0,并采用直線法計(jì)提折舊,且會計(jì)與稅法規(guī)定一致。
實(shí)施條例規(guī)定,自行建造的固定資產(chǎn),以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。因此,A公司財務(wù)人員對此項(xiàng)業(yè)務(wù)作了如上的處理。但對于自行建造(包括自營建造和出包建造)固定資產(chǎn)的入賬成本的確認(rèn)時點(diǎn),會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。
何謂“達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)”呢?就是所購建的固定資產(chǎn)達(dá)到購買方或建造方預(yù)定的可使用狀態(tài)。具體可從以下幾方面判斷:(1)固定資產(chǎn)的實(shí)體建造(包括安裝)工作已經(jīng)全部完成或?qū)嵸|(zhì)上已經(jīng)完成;(2)所購建的固定資產(chǎn)與設(shè)計(jì)要求或合同要求相符或基本相符,即使有極個別與設(shè)計(jì)或合同要求不相符的地方,也不影響其正常使用;(3)繼續(xù)發(fā)生在所購建固定資產(chǎn)上的支出金額很少或幾乎不再發(fā)生。
為指導(dǎo)實(shí)際業(yè)務(wù)中的規(guī)范操作,對于已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工結(jié)算的固定資產(chǎn),應(yīng)用指南明確規(guī)定,應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價值確定其成本,并計(jì)提折舊,待辦理竣工結(jié)算后,再按實(shí)際成本調(diào)整原來的暫估價值,但不需要調(diào)整已計(jì)提的折舊額。為了盡量縮小財務(wù)處理與稅法規(guī)定的差異,國家稅務(wù)總局又在《關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79號)中作了補(bǔ)充規(guī)定,固定資產(chǎn)投入使用后,由于工程款項(xiàng)尚未結(jié)清未取得全額發(fā)票的,可暫按合同規(guī)定的金額計(jì)入固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊,待發(fā)票取得后進(jìn)行調(diào)整。但“該項(xiàng)調(diào)整應(yīng)在固定資產(chǎn)投入使用后12個月內(nèi)進(jìn)行”。
因此,對于[案例1]中的業(yè)務(wù)內(nèi)容,A公司財務(wù)人員應(yīng)當(dāng)在9月末時,即按估計(jì)成本152萬元確定并結(jié)轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)”,將估計(jì)可能會繼續(xù)發(fā)生的成本2萬元暫計(jì)入“其他應(yīng)付款——暫估應(yīng)付工程成本”科目,并在10~12月份每月計(jì)提折舊額0.633萬元[152÷(20×12)];在12月31日辦理工程竣工結(jié)算后,將“固定資產(chǎn)”的暫估價值152萬元調(diào)整為實(shí)際成本153萬元,在以后的預(yù)計(jì)使用年限的剩余年限內(nèi),每月計(jì)提折舊0.637萬元[153÷(20×12)]。
而在企業(yè)所得稅處理方面,12月31日辦理竣工結(jié)算之前,A公司按暫估價值計(jì)提的折舊額1.89萬元(0.63×3)需作納稅調(diào)增處理,待辦理竣工結(jié)算之后的次月起,每月允許稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊金額為0.637萬元[153÷(20×12)](計(jì)算尾差忽略不計(jì))。
二、按實(shí)際支出確定超過正常信用期限付款的外購固定資產(chǎn)的成本
[案例2]B公司通過協(xié)商,采用分期付款方式從R公司購入一臺設(shè)備,合同約定,設(shè)備總價款90萬元,首期付款15萬元于2011年1月1日支付,其余款項(xiàng)在2011年至2015年的五年期間平均支付,每年的付款日期為當(dāng)年度的12月31日。設(shè)備已于首期付款日當(dāng)天2011年1月1日運(yùn)抵并開始安裝,發(fā)生運(yùn)雜費(fèi)和相關(guān)稅費(fèi)16萬元(不含增值稅);2011年12月31日設(shè)備安裝完畢達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài),發(fā)生安裝費(fèi)4萬元,上述運(yùn)雜費(fèi)、稅費(fèi)及安裝費(fèi)均已用銀行存款付訖。假設(shè)折現(xiàn)率為10%,B公司均按合同約定通過銀行如期支付了設(shè)備款,暫不考慮增值稅。
B公司財務(wù)人員對該設(shè)備進(jìn)行了如下賬務(wù)處理:2011年12月31日,確認(rèn)“固定資產(chǎn)”原值110萬元(90+16+4),確認(rèn)“長期應(yīng)付款”75萬元(90-15),同時減少“銀行存款”35萬元。財務(wù)人員這樣處理的依據(jù)是,實(shí)施條例規(guī)定,外購的固定資產(chǎn),以購買價款和支付的相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。
但準(zhǔn)則講解認(rèn)為,企業(yè)購買固定資產(chǎn)發(fā)生超過正常信用條件的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng),實(shí)質(zhì)上具有融資租賃性質(zhì),購入資產(chǎn)的成本不能以各期付款額之和確定,而應(yīng)以各期付款額的現(xiàn)值之和確定。各期實(shí)際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額,符合《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第17號——借款費(fèi)用》中規(guī)定的資本化條件的,應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本,其余部分應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財務(wù)費(fèi)用,計(jì)入當(dāng)期損益。
因此,對于[案例2]中的B企業(yè)購入的設(shè)備,應(yīng)進(jìn)行如下賬務(wù)處理:(單位:萬元,下同)
1、設(shè)備購買價款的現(xiàn)值為:15+15×(P/A,10%,5)=15+15×3.7908=71.862
2、未確認(rèn)融資費(fèi)用為:90-71.862=18.138
3、應(yīng)資本化的未確認(rèn)融資費(fèi)用:(71.862-15)×10%=5.6862
4、應(yīng)費(fèi)用化的未確認(rèn)融資費(fèi)用:18.138-5.6862=12.4518
5、確認(rèn)設(shè)備的原始入賬價值:71.862+16+4+5.6862=97.5482
三、將土地使用權(quán)仍分配計(jì)入建筑物等固定資產(chǎn)成本
[案例3]C公司為修建兩幢職工宿舍,于2011年1月份通過出讓方式取得一塊土地使用權(quán),土地出讓金及其他相關(guān)稅費(fèi)共計(jì)支付100萬元。兩幢宿舍樓是按同一張?jiān)O(shè)計(jì)圖出包給某施工方建設(shè)的,2011年10月末,兩幢宿舍同時完工交付使用,C公司結(jié)算工程款合計(jì)160萬元。對于每幢職工宿舍的入賬原值,C公司財務(wù)人員根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知》(財稅[2010]121號)第三條“對按照房產(chǎn)原值計(jì)稅的房產(chǎn),無論會計(jì)上如何核算,房產(chǎn)原值均應(yīng)包含地價,包括為取得土地使用權(quán)支付的價款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費(fèi)用等”的規(guī)定,將土地使用權(quán)價值分?jǐn)傆?jì)入宿舍大樓的成本,即每幢宿舍大樓的入賬價值為130萬元(100/2+160/2)。
對于土地使用權(quán)是否分?jǐn)傆?jì)入建筑物等固定資產(chǎn)成本的問題,應(yīng)用指南明確規(guī)定:“自行開發(fā)建造廠房等建筑物,相關(guān)的土地使用權(quán)與建筑物應(yīng)當(dāng)分別進(jìn)行處理;外購?fù)恋丶敖ㄖ镏Ц兜膬r款應(yīng)當(dāng)在建筑物與土地使用權(quán)之間進(jìn)行分配;難以合理分配的,應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)”。甚至對于實(shí)施會計(jì)準(zhǔn)則之前,按原企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定將土地使用權(quán)分?jǐn)傆?jì)入房屋建筑物成本的作法是否需要追溯調(diào)整的問題,應(yīng)用指南也予以了明確:“首次執(zhí)行(會計(jì)準(zhǔn)則)日之前已計(jì)入在建工程和固定資產(chǎn)的土地使用權(quán),符合《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》的規(guī)定應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為無形資產(chǎn)的,首次執(zhí)行日應(yīng)當(dāng)進(jìn)行重分類,將歸屬于土地使用權(quán)的部分從原資產(chǎn)賬面價值中分離,作為土地使用權(quán)的認(rèn)定成本,按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》的規(guī)定處理?！?br />
因此,C公司的職工宿舍大樓的單幢入賬價值應(yīng)為80萬元,土地使用權(quán)單獨(dú)作為“無形資產(chǎn)”管理,考慮是否預(yù)留殘值及其金額后,分別按預(yù)計(jì)使用年限采用一定的方法計(jì)提折舊或攤銷;但在計(jì)算宿舍大樓應(yīng)繳納的房產(chǎn)稅時,則應(yīng)按含土地使用權(quán)的單位價值130萬元計(jì)算。
四、未將在建工程試運(yùn)行收入沖減在建工程成本
[案例4]D公司外購一臺需安裝調(diào)試后才可使用的機(jī)器設(shè)備,外購價款(不含增值稅)60萬元,安裝調(diào)試費(fèi)(含人工成本、輔助材料等)3萬元。正式使用前進(jìn)行試投料生產(chǎn)以檢查設(shè)備性能和安裝調(diào)試效果。2011年3月,公司投入生產(chǎn)原料價值2萬元,人工成本1萬元(其他制造費(fèi)用忽略不計(jì)),生產(chǎn)出經(jīng)檢驗(yàn)合格的產(chǎn)成品并實(shí)現(xiàn)銷售4萬元。
對于在建工程試運(yùn)行收入的涉稅處理,國家稅務(wù)總局在《關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)所得稅匯算清繳管理辦法〉的通知》(國稅發(fā)[2009]79號)的第三條第一款規(guī)定:“凡在納稅年度內(nèi)從事生產(chǎn)、經(jīng)營(包括試生產(chǎn)、試經(jīng)營),或在納稅年度中間終止經(jīng)營活動的納稅人,無論是否在減稅、免稅期間,也無論盈利或虧損,均應(yīng)按照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例和本辦法的有關(guān)規(guī)定,進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳。”
因此,D公司財務(wù)人員對上述機(jī)器設(shè)備試運(yùn)行收入4萬元計(jì)作“其他業(yè)務(wù)收入”,并按配比原則對試運(yùn)行成本(原料價值與人工成本)3萬元計(jì)作“其他業(yè)務(wù)成本”,從而將機(jī)器設(shè)備的試運(yùn)行凈收入1萬元計(jì)入了企業(yè)應(yīng)納稅所得額,而將機(jī)器設(shè)備的原始入賬價值確定為63萬元,并按此作為計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的基數(shù)。
雖然會計(jì)準(zhǔn)則未明確規(guī)定在建工程試運(yùn)行業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理,但在實(shí)際工作中,一般都按現(xiàn)仍在有效執(zhí)行中的《企業(yè)會計(jì)制度》第三十一條的規(guī)定執(zhí)行。該制度規(guī)定,工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前因進(jìn)行試運(yùn)轉(zhuǎn)所發(fā)生的凈支出,計(jì)入工程成本。企業(yè)的在建工程項(xiàng)目在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所取得的試運(yùn)轉(zhuǎn)過程中形成的、能夠?qū)ν怃N售的產(chǎn)品,其發(fā)生的成本,計(jì)入在建工程成本,銷售或轉(zhuǎn)為庫存商品時,按實(shí)際銷售收入或按預(yù)計(jì)售價沖減工程成本。
因此,正確的處理方式應(yīng)該是:會計(jì)上,將機(jī)器設(shè)備試運(yùn)行的凈收入1萬元沖減“在建工程——機(jī)器設(shè)備”的成本,確定“固定資產(chǎn)——機(jī)器設(shè)備”的原始入賬價值為62萬元,以此為基數(shù)確定其每年應(yīng)計(jì)提的折舊額;在所得稅處理上,則應(yīng)將試運(yùn)行凈收入1萬元計(jì)入當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額,而按63萬元為基數(shù)確定該機(jī)器設(shè)備每年可稅前扣除的折舊金額。也就是說,對會計(jì)折舊金額少于稅務(wù)折舊金額之間的差額,作調(diào)減當(dāng)年應(yīng)納稅所得額處理。
五、未單獨(dú)確認(rèn)、計(jì)量和披露投資性房地產(chǎn)項(xiàng)目
[案例5]E公司因經(jīng)營方向調(diào)整,經(jīng)董事會研究,決定將因此而空置的一幢生產(chǎn)用廠房對外出租。2011年3月1日,E公司與S公司簽訂自即日起為期5年的經(jīng)營租賃協(xié)議,將該廠房整體出租給S公司使用,截至出租日止,該廠房的賬面余額為90萬元,累計(jì)折舊30萬元。假設(shè)E公司無法持續(xù)可靠取得該廠房的公允價值。
因所得稅法及實(shí)施條例均未要求對投資性房地產(chǎn)業(yè)務(wù)進(jìn)行單獨(dú)的處理與披露,因此E公司財務(wù)人員未對上述經(jīng)營租出的廠房的賬面價值作任何賬務(wù)處理。而會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,為賺取租金或資本增值,或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)稱為“投資性房地產(chǎn)”,包括已出租的土地使用權(quán)、長期持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、企業(yè)擁有并已出租的建筑物等。對投資性房地產(chǎn)應(yīng)單獨(dú)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量與披露。
因此,E公司財務(wù)人員應(yīng)按會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,將該廠房的賬面價值由“固定資產(chǎn)”轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”進(jìn)行核算;且因無法持續(xù)可靠取得其公允價值,故只能采用成本計(jì)量模式進(jìn)行核算。
正確的做法是:將截至出租日止的廠房的賬面余額90萬元轉(zhuǎn)為“投資性房地產(chǎn)”,將其賬面累計(jì)折舊30萬元轉(zhuǎn)為“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊”,然后繼續(xù)按其原定預(yù)計(jì)使用年限計(jì)提折舊,但折舊金額不再計(jì)入“制造費(fèi)用”等科目,而是計(jì)入“其他業(yè)務(wù)成本”,廠房的租金收入計(jì)作“其他業(yè)務(wù)收入”;會計(jì)期末,對投資性房地產(chǎn)項(xiàng)目,應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表及財務(wù)報表附注中單獨(dú)予以披露。
六、不根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行使用年限、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法的調(diào)整,也不進(jìn)行減值測試以確認(rèn)減值準(zhǔn)備
[案例6]F公司成立于www.lunwenshop.com 北京代寫論文網(wǎng)2008年,公司制度規(guī)定采取如下方法進(jìn)行固定資產(chǎn)計(jì)量、管理與核算,自達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)(投入使用)之日起,按實(shí)施條例規(guī)定的年限確定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限,按原值的5%確定預(yù)計(jì)凈殘值,按直線法計(jì)提折舊,對固定資產(chǎn)的使用年限、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法一經(jīng)確定,不得變更。該公司開展正常經(jīng)營活動已經(jīng)三年了,也一直按這些規(guī)定在執(zhí)行固定資產(chǎn)核算,沒有作過任何調(diào)整(假設(shè)也沒有發(fā)生過固定資產(chǎn)的更新改造等后續(xù)支出)。
此案例中的F公司對固定資產(chǎn)的核算,基本上完全參照了所得稅法及實(shí)施條例的相關(guān)規(guī)定,而沒有結(jié)合考慮企業(yè)固定資產(chǎn)的實(shí)際使用環(huán)境及使用情況。比如實(shí)施條例規(guī)定,企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn),包括固定資產(chǎn)等,以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ);企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值,除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外,不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ);固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定,不得變更;固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊,準(zhǔn)予扣除等等。
而會計(jì)準(zhǔn)則雖然也規(guī)定了固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值、折舊方法等“一經(jīng)確定,不得隨意變更”,但在某些情況下,還是允許企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)的使用情況進(jìn)行調(diào)整的,比如會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)至少于每年年度終了,對固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法進(jìn)行復(fù)核,使用壽命預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的,應(yīng)當(dāng)調(diào)整固定資產(chǎn)折舊年限;預(yù)計(jì)凈殘值預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的,應(yīng)當(dāng)調(diào)整預(yù)計(jì)凈殘值。固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變的,應(yīng)當(dāng)改變固定資產(chǎn)折舊方法。而對于固定資產(chǎn)的期末減值測試,會計(jì)準(zhǔn)則更是明確規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會計(jì)期末判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象;資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的,應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額,減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失,計(jì)入當(dāng)期損益,同時計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
因此,F公司財務(wù)人員應(yīng)按會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,根據(jù)固定資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和技術(shù)環(huán)境以及其他環(huán)境,合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限、預(yù)計(jì)凈殘值以及合理的折舊方法,以真實(shí)反映固定資產(chǎn)為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)利益的期間及每期實(shí)際的資產(chǎn)消耗,并至少于每年度終了時,對固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值進(jìn)行復(fù)核,如有確鑿證據(jù)表明與原先的估計(jì)數(shù)有差異的,應(yīng)當(dāng)按照會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定及時進(jìn)行調(diào)整;如果因經(jīng)濟(jì)環(huán)境、技術(shù)環(huán)境及其他環(huán)境的變化對固定資產(chǎn)預(yù)期實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的方式發(fā)生重大改變的,也應(yīng)按會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定調(diào)整固定資產(chǎn)的折舊計(jì)算方法。
七、對未取得合格票據(jù)的固定資產(chǎn)不予計(jì)提折舊
[案例7]G公司是一家小規(guī)模生產(chǎn)型企業(yè),因生產(chǎn)經(jīng)營的需要,從非關(guān)聯(lián)公司P公司購入一臺約6成新的舊機(jī)器設(shè)備(全新設(shè)備的含稅市場價約為65萬元)。合同約定G公司一次性支付機(jī)器設(shè)備的含稅價款30萬元,但P公司只向G公司提供了一張收款收據(jù)。G公司另外支付裝卸運(yùn)輸費(fèi)2萬元和安裝調(diào)試費(fèi)1萬元,安裝調(diào)試三天后即完工并經(jīng)驗(yàn)收合格投入使用。G公司財務(wù)人員認(rèn)為此機(jī)器設(shè)備未取得合格的發(fā)票,計(jì)提的折舊費(fèi)不能在企業(yè)所得稅前扣除。為了避免年終進(jìn)行所得稅匯算清繳時,對應(yīng)納稅所得額的調(diào)整計(jì)算,因此在期末進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊計(jì)提的賬務(wù)處理時,將此機(jī)器設(shè)備的原值33萬元從固定資產(chǎn)原值中予以剔除。
會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,除已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)、提前報廢的固定資產(chǎn)、按規(guī)定單獨(dú)估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地、劃分為持有待售的非流動資產(chǎn)的固定資產(chǎn)、轉(zhuǎn)入在建工程進(jìn)行更新改造完成之前的固定資產(chǎn)等之外,企業(yè)應(yīng)當(dāng)對所有的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊,包括季節(jié)性停工檢修的固定資產(chǎn)和進(jìn)行短期修理維護(hù)的固定資產(chǎn)。G公司購入的舊機(jī)器設(shè)備雖然沒有取得正式合格的憑據(jù),但其在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)揮了正常效能,其價值也已經(jīng)轉(zhuǎn)移到了產(chǎn)品成本中去了,如果因?yàn)槠湮慈〉谜綉{據(jù)而不對其計(jì)提折舊,那么最直接的結(jié)果,就是導(dǎo)致一個較長的時期之內(nèi),企業(yè)的產(chǎn)品成本虛低、利潤虛高、會計(jì)信息嚴(yán)重不實(shí)。
因此,G公司財務(wù)人員應(yīng)當(dāng)對舊機(jī)器設(shè)備合理預(yù)計(jì)尚可使用年限、預(yù)計(jì)凈殘值,并確定一定的折舊方法,對其計(jì)提折舊;在年終進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳時,對該機(jī)器設(shè)備在本年度計(jì)提的折舊金額,采用一定的方法在完工產(chǎn)品成本、在產(chǎn)品成本、已銷產(chǎn)品成本之間進(jìn)行分配(如跨年度,還需考慮期初產(chǎn)品成本),對已實(shí)現(xiàn)銷售的產(chǎn)品成本中所含的該機(jī)器設(shè)備的折舊額調(diào)增當(dāng)年應(yīng)納稅所得額即可。
在進(jìn)行固定資產(chǎn)會計(jì)核算的過程中,企業(yè)所表現(xiàn)出來的“稅收情結(jié)”遠(yuǎn)遠(yuǎn)不止上述幾條。一個總的原則是:會計(jì)與稅收是兩套并行運(yùn)作、相對獨(dú)立而又相互聯(lián)系的業(yè)務(wù)處理系統(tǒng),企業(yè)在進(jìn)行會計(jì)核算時,應(yīng)嚴(yán)格按會計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)的制度規(guī)定來操作處理,以真實(shí)、客觀地反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量,也利于不同企業(yè)之間、同一企業(yè)不同時期之間財務(wù)信息的可比性;而在核算稅務(wù)業(yè)務(wù)進(jìn)行稅務(wù)處理時,則應(yīng)嚴(yán)格按稅收法律法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行
