近年來，作為企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的關鍵選擇，內部控制成為世界范圍關注的熱點?，F(xiàn)實中，從中航油違規(guī)交易到法國興業(yè)銀行因交易員違規(guī)操作導致71億美元巨虧事件，諸多案例暴露出相似的問題，即企業(yè)內部控制的缺失或無效。進一步分析發(fā)現(xiàn)，無論中航油新加坡子公司還是法國興業(yè)銀行，都曾有著備受贊譽且表面上看來制定完備的內部控制制度，而人的因素是導致企業(yè)巨虧的重要原因，內部控制制度實施效果如何，關鍵在于人。因而，從人本管理的視角，對目前我國企業(yè)內部控制進行分析有著重要的現(xiàn)實意義。
一、人本管理與內部控制
人本管理思想形成于二十世紀五六十年代，其主要特點是把人作為管理活動的核心和組織最重要的資源，突破原有“物本管理”思想的局限性，尊重人格獨立和個人尊嚴，把組織全體成員作為管理的主體和客體，服務于組織內外的利益相關者，進而實現(xiàn)企業(yè)目標和個人目標的雙贏。
在傳統(tǒng)內部控制理論和實踐中，往往強調的是財和物的管理，沒有充分意識到對人管理的重要性，也未能將人、財、物等要素有效結合，影響了內部控制的實施效果。隨著內部控制理論的發(fā)展，人們逐漸開始重視人文因素。1992年發(fā)布的影響深遠的COSO報告在控制環(huán)境要素中強調人的重要性，認為內部控制是由人設計和實施的，企業(yè)每個員工都受內部控制的影響，并通過自身的工作影響其他員工的工作乃至整個內部控制系統(tǒng)。2004年，COSO委員會在以前內部控制報告的基礎上發(fā)布了《企業(yè)風險管理――整合框架》。值得肯定的是，在《企業(yè)風險管理――整合框架》中，COSO對人文的因素給予了特別的強調，指出：所有企業(yè)的核心都是人――他們的個人品性，包括誠信、道德價值觀和勝任能力是內部環(huán)境中最重要的因素（王竹泉，2010）。事實上，內部控制的設計、運行、監(jiān)督、改進都是由人來執(zhí)行的，人是內部控制的根本。財和物的內部控制有效與否，根本上取決于對人的控制。因此，科學的內部控制制度，不僅應該包括各種強制性的約束制度，還應包括能夠發(fā)揮人的積極性和主動性的軟控制。企業(yè)應該把人本管理思想有機地融入到內部控制中，通過軟控制對員工價值觀念和行為規(guī)范潛移默化地影響，深層次地激發(fā)員工主動控制的動力，以彌補硬控制可能存在的缺陷，實現(xiàn)員工的自律和自控，從根本上提高內部控制的有效性。
二、人本管理視角下企業(yè)內部控制存在的問題分析
人的因素是內部控制實施的關鍵，但在目前內部控制實踐中卻常常被忽視，難以發(fā)揮應有的作用。以下基于人本管理視角，從三方面進行分析。
?。ㄒ唬└吖苋藛T內部控制理念亟待改進
根據(jù)道格拉斯・麥格雷戈提出的消極的X理論和積極的Y理論，有助于企業(yè)在內部控制過程中結合自身實際來決定采取的控制措施。若基于X理論，內部控制就會側重于授權審批、職責分離、資產(chǎn)和預算控制、內部審計等強制性約束手段；若基于Y理論，則會側重于關注情感、企業(yè)文化等軟約束對員工行為的內在激勵。羅伯特・西蒙斯認為，有效的控制既要求擁有創(chuàng)新的自由，又要確保員工為實現(xiàn)既定目標而努力工作。因此，兩種人性假設都存在局限性，只有根據(jù)企業(yè)自身情況，將兩種理論有機結合才是合理有效的選擇。
目前我國企業(yè)內部控制實踐中，最突出的問題之一就是內部控制制度執(zhí)行效果沒有達到預期（德勤，2009），這和相當一部分企業(yè)高管人員落后的內部控制理念有很大關系。隨著《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》及配套指引的頒布，企業(yè)內部控制規(guī)范體系基本建立。配套指引于2012年1月1日起在上海、深圳證券交易所主板上市公司施行。外部監(jiān)管的壓力使得大多數(shù)企業(yè)尤其上市公司開始建立健全內部控制。然而實踐證明，如果高管人員對內部控制的認識不到位，會嚴重影響內部控制實施的效果。
出于成本收益的衡量，很多企業(yè)開展內部控制的最初動力是為了滿足外在監(jiān)管的要求。這種被動的心態(tài)導致企業(yè)高管人員難以深入了解內部控制制度，往往只注重制度層面的硬控制，忽視軟控制的建設。很多企業(yè)在內部控制體系構建過程中，較少考慮軟控制的作用，一味強調強制性措施和程序，側重于從制度約束、程序控制及獎懲監(jiān)督機制等層面去規(guī)范員工的行為，通過施加壓力來促使員工實現(xiàn)企業(yè)目標。但是僅僅依靠硬性的制度安排，往往難以調動員工的主觀能動性，尤其在控制程序和獎懲機制不完善的情況下，極易發(fā)生道德風險，從而導致當前內部控制實踐的突出問題――設計良好的內部控制制度往往流于形式，執(zhí)行效果不佳。
在企業(yè)內部控制體系中，硬控制易于對員工執(zhí)行內部控制的效果進行量化管理，通過嚴格的監(jiān)督與控制程序，約束員工的非理性行為；軟控制可以彌補硬控制的不足，從情感激勵、道德感化等方面激發(fā)員工的創(chuàng)造性和責任感，增強員工的自我約束力。因此，企業(yè)高管人員應轉變原有只注重剛性制度安排的內部控制理念，將人本管理思想貫徹到內部控制活動中，使軟控制和硬控制相輔相成、相互補充，進而形成內部控制的長效機制。
?。ǘ┤肆Y源風險管理機制亟需強化
根據(jù)馬斯洛的需要層次理論，人的需要按強度不同依次可分為：生理的需要、安全的需要、社交的需要、尊重的需要以及自我實現(xiàn)的需要。需要理論中關于人的需要及動機等方面的研究，有助于企業(yè)完善人力資源風險管理機制。根據(jù)《企業(yè)內部控制配套指引》，人力資源管理的主要風險體現(xiàn)在三方面：一是人力資源缺乏或過剩、結構不合理、開發(fā)機制不健全，可能導致企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略難以實現(xiàn)；二是人力資源激勵約束制度不合理、關鍵崗位人員管理不完善，可能導致人才流失、經(jīng)營效率低下；三是人力資源退出機制不當，可能導致法律訴訟或企業(yè)聲譽受損的風險。德勤2010年對中國上市公司內部控制的調查結果顯示，68%的企業(yè)認為內部控制專業(yè)人才儲備不足，是內部控制建設方面存在的最普遍問題?，F(xiàn)實中，大連證券、南方證券、華夏證券等幾十家證券公司的破產(chǎn)，東航、南航等航空公司燃油套期保值失利，四川長虹的壞賬風波，中國平安海外投資的巨額虧損……這些事件都表明了企業(yè)人力資源風險管理機制亟待加強。
企業(yè)應及時識別、全面分析人力資源管理的各種風險，確定重點關注和優(yōu)先控制的風險，尤其重視可能發(fā)生重大風險的環(huán)節(jié)，采取合理的風險應對策略。相對而言，企業(yè)目前更加注重的是流程層面相應人員的風險控制，而對于決策層面高管人員的風險管理不到位。其實，決策層和執(zhí)行層的高管人員對于企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的實現(xiàn)更為關鍵。實踐證明，高管人員由于個人的風險偏好不當或素質水平有限導致的決策失誤風險，給企業(yè)帶來的損失往往是重大的，甚至是致命的。此外，關鍵崗位人員的風險管理機制也亟需健全。由于項目核心人員的必要能力、經(jīng)驗缺乏或誠信缺失，可能導致重要項目失??；由于重要崗位人員缺乏道德自律，盲目追求個人利益，則可能導致企業(yè)蒙受重大損失。因此，企業(yè)在實施內部控制過程中，應加強人力資源風險管理機制，根據(jù)不同層次員工的不同需要，合理實施相應的約束和激勵機制，促使員工根據(jù)企業(yè)目標自律、協(xié)調個人目標，降低人力資源管理風險，以促進企業(yè)價值最大化的實現(xiàn)。
?。ㄈ┮匀藶楸镜钠髽I(yè)文化亟待建設
COSO框架指出，正式的政策表明了董事會和管理當局希望發(fā)生的情況，企業(yè)文化決定著實際發(fā)生的情況，以及哪些規(guī)則被遵循、扭曲或忽視了。良好的企業(yè)文化是一種軟控制，可以滲透在內部控制的方方面面，充分調動員工支持內部控制的自覺性和積極性，克服內部控制中的隨意性，內在地影響員工的行為。
現(xiàn)實中諸多案例表明，良好企業(yè)文化的缺失會導致內部控制執(zhí)行效果不佳。比如中航油事件中“人治大于法制”的企業(yè)文化使得原總裁陳久霖個人凌駕于內部控制之上，設計嚴密的規(guī)章制度流于形式，最終導致5.5億美元的巨額虧損。眾所周知，內部控制存在固有的局限性。從人的因素來看，一方面由于內部人員相互串通、管理越權等蓄意逃避行為會導致內部控制失效；另一方面，由于人員的疏忽、判斷失誤或能力不足等因素影響內部控制的執(zhí)行效果。因此，企業(yè)應建設“以人為本”的企業(yè)文化，注重對人的道德品質的要求以及能力素質的提高，注重激發(fā)員工的潛能和責任感，從而彌補內部控制局限性帶來的不足，有利于全體員工明確自己的責任和權限，主動地維護企業(yè)內部控制的運行。
三、人本管理視角下企業(yè)內部控制完善的思路
（一）改進高管人員的內部控制理念
人的因素是內部控制的核心因素。企業(yè)內部控制不僅是針對物、事、流程的控制，更是針對人的行為的控制，一旦企業(yè)高管人員對內部控制的認識不正確，落后的內部控制理念會在一定程度上影響員工的行為，進而嚴重影響內部控制的成效。因此，應采取各種措施來提高企業(yè)高管人員對內部控制的認識，如有計劃地組織企業(yè)高管人員參加專業(yè)機構舉辦的內部控制培訓班、行業(yè)研討會，采取到內部控制實施良好的企業(yè)學習交流等形式，使其更加深入、系統(tǒng)地了解內部控制的相關知識，牢固樹立以人為本的內部控制理念，在綜合考慮企業(yè)性質、發(fā)展戰(zhàn)略及管理要求等因素的基礎上，合理平衡硬控制和軟控制，從而切實防范風險，促進內部控制的有效實施。
?。ǘ娀肆Y源風險管理機制
首先，結合企業(yè)實際，建立科學的人力資源風險識別、評估和控制的完整體系，合理確定不同層次人員行為可能帶來的風險性質和關鍵風險點，尤其及時評估決策層和執(zhí)行層高管人員的素質水平及風險偏好是否與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略相適應，并采取恰當?shù)娘L險應對策略，將人力資源管理風險控制在企業(yè)風險承受度之內。
其次，完善人力資源的激勵約束機制。應了解不同層次人員的不同需要，有針對性地在允許的范圍內予以物質和精神上的滿足。同時，設置科學的業(yè)績考核指標體系，并將考核結果與薪酬、福利相掛鉤，激勵員工自覺遵守內部控制的相關要求。
最后，建立健全員工的引進和退出機制，明確引進和退出的條件和程序，確保員工引進和退出機制的有效實施，從而防范和化解相應的人力資源管理風險。
（三）建設“以人為本”的企業(yè)文化
企業(yè)應積極培育具有自身特色的企業(yè)文化，充分體現(xiàn)以人為本的理念，尊重知識、尊重人才，體現(xiàn)人文關懷。同時，應重視員工的職業(yè)道德水平和誠信行為，加強員工的素質教育和專業(yè)培訓，努力為員工提供發(fā)展機會，增強員工的責任感和使命感，使之主動參與企業(yè)文化建設，促進文化建設在內部各層級的有效溝通，引導員工自覺規(guī)范自身行為，自覺維護內部控制的貫徹實施，使員工自身價值在企業(yè)發(fā)展中得到充分體現(xiàn)
