本文為湖南省教育廳基金資助項目（NO.06C493） 的階段性成果
【摘要】鑒于對納稅人納稅申報內(nèi)容的評估關(guān)系重大，筆者從納稅評估概述展開討論，考察“納稅評估”工作在國外開展的現(xiàn)狀，分析國外成功經(jīng)驗和國內(nèi)實踐的不足之處，對如何優(yōu)化我國納稅評估工作提出了建議。
稅收是國家財政最主要的來源，然而，由于納稅人“經(jīng)濟人”的性質(zhì)，納稅人常常會出現(xiàn)對稅收不遵從的行為。為此，國家稅務(wù)總局要求各地稅務(wù)機關(guān)在信息化支持下，實施對所轄稅源的全方位、全過程的監(jiān)控，及時、全面地掌握納稅人生產(chǎn)經(jīng)營、財務(wù)核算的情況，對納稅人申報情況進行評估；除對納稅申報直接相關(guān)的財務(wù)、會計賬本、報表以及憑證等資料審核評估外，還要加強對與生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)信息的真實性審核，逐步建立由專門機構(gòu)負責處理的納稅評估系統(tǒng)；進一步要求掌握并積累資料，建立科學(xué)、實用的納稅評估模型，盡早形成依托信息化手段的新型納稅評估工作體系。北京市地稅局在2003年全系統(tǒng)年度工作會議上明確把“樹立一流觀念，積極開展納稅評估工作”作為工作重點，并與北京SPSS公司展開合作，把數(shù)理統(tǒng)計方法引入到納稅評估工作中，期望運用SPSS軟件建立完整規(guī)范的數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)，并在此基礎(chǔ)上提出一整套成熟、科學(xué)的納稅評估統(tǒng)計分析解決方案。然而，就全國范圍而言，我國至今尚未形成統(tǒng)一的、高度信息化的納稅評估體系。因此，對納稅評估問題進行研究，對完善我國的納稅工作仍具有重要的現(xiàn)實意義。
一、納稅評估概述
納稅評估又稱審核評稅、稅收評估，是指稅務(wù)機關(guān)根據(jù)納稅人的申報資料及日常掌握的各種稅收征管資料和信息，依據(jù)國家有關(guān)法律和政策，對納稅人在一個納稅期內(nèi)納稅情況的真實性、準確性、合法性進行綜合估量和評價，發(fā)現(xiàn)、糾正和處理納稅行為中的錯誤和異常情況的管理活動。納稅評估是稅收管理的重要環(huán)節(jié)，是稅收征管體系的有機組成部分。隨著以“納稅申報和優(yōu)化服務(wù)為基礎(chǔ)，以計算機網(wǎng)絡(luò)為依托，集中征收和重點稽查”的新稅收征管模式的確立，納稅評估逐步成為稅收征管過程的一個核心環(huán)節(jié)，具有不可替代的作用。
?。ㄒ唬┘{稅評估是連接稅款征收與稅務(wù)稽查的紐帶
新的征管模式是以信息化為基礎(chǔ)，通過提高稅務(wù)機關(guān)的稅源監(jiān)控能力和水平來保證稅款征收與稅務(wù)稽查的協(xié)調(diào)運行。在新的征管模式下，納稅評估通過對申報資料的核查分析，在征收和稽查之間增加了一道“濾網(wǎng)”，把稅款征收與稅務(wù)稽查有機地結(jié)合起來。
?。ǘ┘{稅評估也是稅務(wù)稽查實施體系的基礎(chǔ)
納稅評估是對納稅人履行納稅義務(wù)狀況的評價。經(jīng)過評估分析，發(fā)現(xiàn)疑點，直接為稅務(wù)稽查提供案源，為稅務(wù)稽查指引方向，使稅務(wù)稽查工作目標明確，重點突出。
（三）納稅評估為納稅信用等級管理制度提供全面可靠的信息來源
根據(jù)納稅評估結(jié)果，可以為高誠信等級納稅人提供優(yōu)質(zhì)納稅服務(wù)；對低誠信等級納稅人加強培訓(xùn)和輔導(dǎo)，提高其辦稅能力；對有意偷漏稅者移送稽查，嚴格依法處理。由此形成良好的體制激勵，營造依法納稅、誠信納稅的稅收環(huán)境。
（四）納稅評估是提高稅源監(jiān)控能力和水平的有效措施
稅源監(jiān)控是稅收管理的核心，是防止稅款流失的基本途徑。稅源監(jiān)控的能力體現(xiàn)了稅收征管能力。以納稅申報為基礎(chǔ)的納稅評估能夠?qū)Χ愒催M行動態(tài)監(jiān)控，發(fā)現(xiàn)異常納稅行為并及時做出相應(yīng)的處理。具體而言，納稅評估可以發(fā)揮以下作用：1.納稅評估能夠充分體現(xiàn)稅務(wù)機關(guān)的服務(wù)職能。通過納稅評估，稅務(wù)機關(guān)不僅可以及時發(fā)現(xiàn)并糾正納稅申報中的問題，幫助納稅人提高納稅申報質(zhì)量，而且可以有效解決納稅人因主觀疏忽或?qū)Χ惙ɡ斫忮e誤而產(chǎn)生的涉稅問題。2.納稅評估可以有效地防止虛假的納稅申報。通過納稅評估，稅務(wù)機關(guān)可以掌握比較充分的信息，從而可以對納稅申報進行比較全面的監(jiān)控。
二、國外納稅評估現(xiàn)狀
納稅評估是目前國際上一種較為通行的稅收管理方式，在許多國家和地區(qū)得到了廣泛應(yīng)用。目前，新加坡、英國等國家在稅收征管中專門進行納稅評估管理；而美國、澳大利亞、德國則有一套科學(xué)嚴密的審核評稅體系，負責收集、分析、處理納稅人的有關(guān)資料。下面筆者分別介紹納稅評估現(xiàn)狀比較典型的國家的制度。
（一）美國的納稅評估信息化程度高，大量采用計算機系統(tǒng)進行數(shù)據(jù)統(tǒng)計、篩選和處理
美國國稅局下屬各級檢查部負責納稅申報資料準確性、真實性的評判工作，力求評估工作的嚴密性和科學(xué)性。首先由西弗利亞州的計算中心自動對申報資料進行分類；然后通過篩選過程核實納稅人是否正確估算其稅款。具體有5種常用方法，分別是：1.判別函數(shù)系統(tǒng)(DIF)，此為計算機實現(xiàn)的模型系統(tǒng)，通過對歷史數(shù)據(jù)的分析選出最可能有不遵從行為的納稅人；2.納 稅人遵從測度程序(TCMP)，即通過數(shù)理統(tǒng)計方法給出判別函數(shù)系統(tǒng)的參數(shù)估計值；3.資料完善程序。通過此程序檢查出申報表填寫、計算的錯誤，并通知納稅人國稅局重新計算后的應(yīng)納稅額；4.信息匹配程序，該程序通過和銀行、勞工委員會的相關(guān)資料與納稅申報表進行對比，檢查遺漏和不正確的項目；5.特殊審計程序。國稅局運用了由計算機和定期改變的手工選擇標準而設(shè)計的很多特殊審計程序，比如退稅額、所申報扣除額、調(diào)整后的毛收入。其中TCMP采取統(tǒng)計抽樣選取申報表，對申報項目進行分析，其結(jié)果是DIF的計算機系統(tǒng)參數(shù)設(shè)置。DIF是由包括納稅申報表信息的成百上千變量的復(fù)雜計算機程序所組成的，美國國稅局對所有納稅申報表打分，先由計算機篩選出10%的高DIF分數(shù)的申報表，評定員根據(jù)申報資料的解釋決定是否放過這些申報表，然后書面通知該納稅人被選為稽查對象。美國國稅局計分標準的模型及參數(shù)經(jīng)常調(diào)整，因而很難從幾個指標中判別出哪些納稅人易成為檢查對象，納稅人很難弄虛作假，保證評估的有效性、公平性和權(quán)威性。
?。ǘ┬录悠率堑湫偷膶嵭袑ｉT納稅評估制度的國家
新加坡稅務(wù)局的納稅評估部門包括稅務(wù)處理部、公司服務(wù)部、納稅人審計部和稅務(wù)調(diào)查部，各部門之間有明確、細致的分工。新加坡的納稅評估分為兩種類型：1.對當年的納稅申報情況進行評估，由納稅人服務(wù)部和公司服務(wù)部負責；2.對以往年度的評估或納稅人有異議的評估進行復(fù)評，由納稅人審計部負責。在新加坡的納稅評估中，如果發(fā)現(xiàn)納稅人違法，一般都會先給予其主動坦白的機會。如納稅人不配合，稅務(wù)機關(guān)會將違法行為定性為主動事故并追究其刑事責任。
新加坡稅務(wù)機關(guān)納稅評估的依據(jù)是納稅人納稅申報時提供的資料和評估人員通過其他渠道收集的相關(guān)信息。新加坡法律規(guī)定，稅務(wù)局有權(quán)向納稅人調(diào)查，納稅人必須無條件配合，社會各界也有配合稅務(wù)局調(diào)查的義務(wù)。明確、有力的法律依據(jù)，為稅務(wù)機關(guān)及時、準確地獲取所需信息提供了有力支持。收集信息之后，納稅評估部門將對已收集的信息進行分析處理，以評估納稅人的納稅情況。評估中使用的方法主要是核對法和財務(wù)分析法。核對法是比較常用的方法，即評估人員依據(jù)掌握的信息，以函件或面談的形式，對納稅人的納稅申報內(nèi)容進行核對。使用核對法的一個依據(jù)是：納稅人可能隱匿收入，但通常會據(jù)實列支，因此可以通過支出核查出其關(guān)聯(lián)方可能隱藏的收入。在采用財務(wù)分析法時，評估人員首先取得各行業(yè)財務(wù)指標的標準值，再找出財務(wù)偏離標準值的納稅人并進行調(diào)查。
（三）澳大利亞國稅局認為納稅人實行自行申報、自行審核，效率提高的同時也增大了風險，因此必須對納稅人的資料進行分析，重點是納稅風險評估
主要有以下過程：1.首先將納稅人的信息進行收集、整理。信息來源分為內(nèi)、外兩部分。外部信息主要是稅務(wù)人員甄別后的舉報，銀行、海關(guān)、移民局、證券市場信息以及外部商用數(shù)據(jù)庫；內(nèi)部數(shù)據(jù)主要是稅務(wù)當局的數(shù)據(jù)信息庫，包括納稅人申報資料、歷史評估資料和審計資料等。這些信息全部錄入計算機網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)庫，供評估人員調(diào)用。2.對信息進行分析。澳大利亞國稅局的納稅評估人員將采集的內(nèi)、外部信息輸入由專家設(shè)定的標準模型中，自動生成評估報告，主要有財務(wù)分析、欠稅情況分析、征收情況分析、營業(yè)行為報表等，然后由評估人員根據(jù)個人分析和經(jīng)驗修正，得出公平、合理、權(quán)威的結(jié)論。3.對納稅風險的判定與對策。把納稅人（企業(yè)）按風險大小分級，實行區(qū)別管理。對遵從度高的納稅人主要采用自我管理、自行評估策略，稅務(wù)機關(guān)只是簡單的監(jiān)督與觀察；而對于抵觸稅法、遵從度較低的納稅人的管理具有強制性，通常采用納稅審計和移送法辦的措施。
澳大利亞國稅局在評估結(jié)果確定后會以面談、電話或信函方式給納稅人一個解釋的機會，以達到節(jié)約時間、增加政府執(zhí)法透明度、改善征納關(guān)系的目的。如果納稅人解釋不清或解釋不能讓評估人員滿意，則進入實地審計程序，并將結(jié)果和納稅評估資料錄入數(shù)據(jù)庫。
三、借鑒與啟示
雖然以上這些國家的制度各具特色，但是如果加以比較和分析，就可以發(fā)現(xiàn)一些共同點，其中有不少成功經(jīng)驗是我國可以借鑒的。
（一）重視納稅評估體系的建立和健全，尤其是相應(yīng)機構(gòu)的設(shè)置
簡明合理的機構(gòu)設(shè)置是效率的前提和保證。即便不設(shè)立專門的納稅評估部門，也要從健全職能設(shè)置入手，對納稅評估體系中各個機構(gòu)的職責、分工等問題做出明確的規(guī)定，以克服我國稅務(wù)管理中長期存在的“等制度、等方案”，缺乏“主動管理”意識的積弊。新加坡納稅評估的有效實施就得益于其機構(gòu)設(shè)置。
?。ǘ┯行У募{稅評估必須以信息化為基礎(chǔ)
無論是由稅務(wù)機關(guān)進行的評估還是由納稅人自己進行評估，都要收集、傳送、分析、處理大量的信息。處理如此之多的信息，沒有信息化的技術(shù)手段是難以保證效率的。以上幾個國家的評估體系都以電子信息系統(tǒng)為基礎(chǔ)，其他先進國家的情況也大致相同。而我國稅收征管信息化程度較低，雖然“金稅工程”基本完成了涉稅信息的搜集與整理工作，但并未形成與海關(guān)、銀行聯(lián)網(wǎng)的完善的稅務(wù)數(shù)據(jù)庫。數(shù)據(jù)后期分析和處理方法與技術(shù)落后，使大量信息閑置浪費。因此，建立高效、科學(xué)、先進的電子信息系統(tǒng)是當前納稅評估的當務(wù)之急。
（三）注重納稅評估人員的素質(zhì)
在實際工作中，1.應(yīng)選擇綜合素質(zhì)較高的人員從事評估工作；2.堅持學(xué)習(xí)經(jīng)常化、制度化，使評估人員在日常工作中多學(xué)習(xí)、勤實踐、精通業(yè)務(wù)知識，掌握各項稅收政策，熟悉企業(yè)財務(wù)制度，精通財務(wù)核算方法。加強對納稅評估人員的培訓(xùn)，對評估工作涉及的稅收業(yè)務(wù)、財務(wù)管理、信息化相關(guān)知識進行系統(tǒng)學(xué)習(xí)，不斷提高評估人員的素質(zhì)。在這一點上，澳大利亞的經(jīng)驗值得參考。為了使納稅評估人員熟練掌握新的制度和新的信息系統(tǒng)，澳大利亞國稅局專門加強了人員培訓(xùn)，取得了良好的效果。
（四）完善社會信用體系
完善的社會信用體系是市場經(jīng)濟有效運行的推動劑，如果市場參與者的每次交易行為都被記錄，并可以提供給其他參與者，那么失信行為會因機會成本過高而避免，整個社會交易成本將大大減少。因而，在信用意識缺乏的今天，納稅評估工作將是個長期的系統(tǒng)工程，需要多部門和全社會的協(xié)調(diào)合作。以上各國有效的納稅評估無不以完善的社會信用體系為隱形后盾。
在建立健全我國納稅評估制度的過程中，“以機構(gòu)健全為保障，以信息為基礎(chǔ)，建立一支高素質(zhì)的納稅評估隊伍，完善社會信用體系”，這些國外的成功經(jīng)驗是可資借鑒的。
